程 辉

 

【摘要】数字货币是前沿技术的崭新应用，尤其是我国央行研发本土化的法定数字货币――数字人民币的推行，对税收征管带来机遇与挑战。本文从数字货币发展的国际视角与数字人民币的诞生出发，对数字人民币影响我国税收征管进行综合研判，具体分析纸币到数字人民币中税收征纳主体行为的博弈演化，最后提出加强数字人民币税收征管的对策建议。

【关键词】数字货币;税收征管;影响研判;博弈演化

 

一、引言和文献综述

数字货币是作为区块链最成熟的应用产品之一，数字货币由于具有独特的分布式记账、支付时不可重复、强匿名性等技术特征，实现了算法的安全可靠，弥补了传统纸币在跨境支付、结算等方面的不足。因而具有了不可估量的经济和社会价值。2014年始我国央行开始了法定数字货币本土化（数字人民币“DCEP”）的技术研发，并于2021年开始了实践应用推广，数字人民币支付场景日益拓宽，我国已经逐步进入了数字人民币时代。步入数字人民币时代，究竟会给我国经济社会发展带来什么样的影响?这是一个值得研究的课题。

梳理国内外现有文献，主要观点有：Scorer（2017）认为，对于数字货币分布式账本技术尚无法为交易量非常大时银行实时总结算（RTGS）提供足够支持，另外通用性不足会产生隐私泄露等不合规行为；Ricks et al（2018）认为，数字货币提高金融包容性可以减少政府对银行的隐性补贴；Minesso et al（2022）认为，引入CBDC会在外国利率和CBDC利率之间引入一个新的无套利条件，增加汇率应对经济冲击时的波动性；谢星等(2020)认为，数字人民币作为新货币供给方式，能够进一步优化货币政策传导机制，推动货币政策精准调控；巴曙松等(2021)提出，数字人民币的发展完善了我国基础支付体系，并将对金融系统产生深远影响；王佳佳等(2021)认为，数字人民币是激活数字经济的支撑主力，是推动经济双循环的“加速器”。由此可见，数字人民币的推行将对我国货币政策的效果、金融结构的构建，尤其是经济社会体系的运行带来深远影响。如何应对这些影响？徐静仪(2020年)认为，加强对数字货币业态税收监管难度虽然大，但不能因噎废食，应立足国情实际，解决数字货币税收监管难题；胡元聪等(2020年)提出要加快建立起数字人民币税收征管系统、厘清税收人员的监管权力、进一步完善推动税收征管的相关激励惩罚机制。

数字人民币是否对税收征纳双方主体的行为产生何种影响变化？众所周知，税收征纳主体行为的研究源起于纳税遵从理论。而国内现有文献主要是在前人的研究基础上，结合国情和税收实际，主要包括对国外纳税遵从研究模型的借鉴与延伸(代志新等，2020)，纳税不遵从导致的税收流失问题(蔡昌，2017)；纳税遵从的影响因素及对策(樊勇等，2020)，等等。国外方面：社会影响纳税人的税收遵从程度（Fooken等，2015）；奖惩方式影响纳税人的获利倾向（Wenzel，2018）。除此之外，近年来，纳税遵从研究引入博弈理论已成国内学者主流，尤其结合大数据为代表，学者们基于博弈理论模型，对于现代信息技术下的纳税遵从理论展开研究，具体阐明了在不同技术背景下，税收征管过程中征纳主体双方行为的新变化(彭敏娇等，2019；杨杨等，2019;王敏等，2020)。

以上文献综述表明，数字人民币的推行必将传导至我国的税收领域，对税收征管带来机遇与挑战。数字人民币是央行提高货币支付系统运作效率，为数字经济提供的公共产品的有益尝试。步入数字人民币时代，伴随着新的技术条件应用，深刻影响着税收征纳主体关系及征管方式和模式。因此国家税务总局在进一步深化税收征管改革的意见中明确推动数字化是税务工作一项重要工作，要积极适应人民币数字化趋势，推进税收征管数字化，为税收现代化奠定良好基础。本文以货币形态的演进为线索，对数字人民币我国税收征管影响的进行综合研判，并结合税收征纳主体博弈分析，对新时代税收征管路径进行展望与理论探索。

二、数字货币发展的国际视角与数字人民币的诞生

货币在现代经济金融体系至关重要。货币伴随着科学技术的不断发展和转变，货币形式不断演变。从传统的有形货币到无形货币：每一次演变背后，都与技术成果有着密切的联系。如DLT、区块链等数字技术，从而产生了数字货币，数字货币是计算机编程依赖于密码学和点对点网络技术支撑产生的电子货币，而发行和流通处于互联网等虚拟环境之中。

（一）数字货币的出现及国际发展概况

数字货币是价值的数字呈现和展示。它通过数据进行交换，作为交换的媒介，是计算和存储价值的依据和载体。一旦被国家选定作为国家主要货币流通载体，就成为国家法定货币。当国家央行发行数字货币时，数字货币直接转入个人账户，无需通过商业银行账户即可转账。数字货币结算非常方便，效率远优于传统货币结算。结算无需等待，更不必执行繁琐的计算，加大货币流动性，降低资产占用，减少交易风险。对监管机构而言可利用其追踪经济交易货币流动情况，获取传统货币交易无法得到的相关信息。数字货币安全可靠，由于使用独特加密算法和共识机制，即使没有国家信用为其背书，存储支付依然是安全可信任的，价值稳定不受任何影响而波动。全面实现货币价值工具和交换功能，经济交易应用潜力得以凸显。

数字货币的主要特点是支付结算通过分布式网络构成，称为“区块链”。数字货币发行生产主要采取相互验证的公共会计制度，由算法模型匹配随机代码，将获取的打包交易信息真实记录到区块上，数字货币从帐本记录体现获得。同时使用范围的无国界，加速扩大数字货流动，没有交易范围的限定，无论是国内还是国外，通过使用交易不仅打通数字货币和传统货币交易通道，也让实体商品和虚拟商品之间的交易无障碍。其分布式总账能让任何参与者无法伪造虚假数字货币信息，极大地降低交易风险。数字货币的低交易成本不仅提高金融机构服务积极性，又增加数字货币社会价值。

货币演化史也是技术进步史。数字货币作为区块链技术下形成的一种货币新形态。2009 年比特币诞生，数字货币从幻想变为现实。比特币是数字货币的原始形式，主要对传统银行中心化系统变革形成。2020年，全球首个央行数字货币发布，数字货币进入法定货币领域。 纸币迎来历史性变革。

目前，世界各国央行积极探索数字货币试验开发，去年有60多个国家，而前一年这一数字为40多个。发达国家中美国、日本和韩国已从观望转向公开测试。美国宣布近期实施数字美元研究计划；日本央行于2021年4月进入验证阶段；韩国从2020年初计划模拟测试；英国央行建立先进的金融服务部门，促进数字金融发展；欧洲央行计划在五年内引入数字欧元。发展中国家泰国于2018年测试，3-5年内实施；南非正在可行性论证；委内瑞拉于2017年12月宣布发行“petrocoin”;2020年，委内瑞拉全国加油站支付已可以使用石油币进行交易。立陶宛2021年7月推出LBcoin央行数字货币（全球第一枚）。

表1  世界央行数字货币研发情况一览表

研究阶段	试点阶段	发行完成
法国: 2021年3月与国际货币发行协会联合试验中央银行数字货币。	泰国：2020年7月使用数字货币泰铢与大型企业进行金融交易试点。	厄瓜多尔：2015 年正式启动，2018 年决定停止发行。
俄罗斯：2021 年 4 月 计划创建数字卢布原型平台，并于 12 月开始测试。	新加坡: 2021年5月完成数字货币UBIN结算原型构建。	寒内加尔：2016年11月发行数字货币eCFA。
美国：2020年5月发布数字美元项目白皮书，初现曙光。	瑞典：2021 年 4 月模拟数字货币比索“e-krona”在独立环境中进行试点。	乌拉圭：2017 年 11 月，开发了“法定数字货币的数字比索”。
加拿大: 2020年10月成功开展跨国境、跨货币两项支付试验。	中国：2021年4月在全国“10+1”城市开展多轮试点。	委内瑞拉：2018年2月推出官方石油币。
欧盟: 2020年10月制定出欧盟发展数字货币实施计划书。	巴哈马：2021年5月将在全国范围内推广央行数字货币SandDollar。	马绍尔群岛：2018 年颁布了发行数字货币 SOV 的立法。
瑞士: 2020年11月成功整合 Helvetia 项目。	日本：2021年4月，央行将实施数字货币（PoC）的首次测试。	突尼斯：2019 年 11 月发行第纳尔数字版“E-Dinar”。
澳大利亚：2020年12月推出大额支付结算的“批发型CBDC”	韩国：2021年4月央行将实施第一阶段数字化测试。	立陶宛：2021年7月发行全球首枚央行数字货币 LBcoin。

数据来源：根据中国人民银行官网以及Wind数据体公布整据整理

（二）我国数字货币的诞生及其交易特点

中国数字货币布局世界领先。中国人民银行2014年开始规划，2016年实施研发；2019年加速试点。2020年开始内测，十余个省、市先后参与数字人民币试点工作，2021年4月在苏州进行首次试点，紧接着扩展至上海、深圳等地。运用渠道上主要在线下消费及部分线上手机软件平台上；使用功能上有汇款、缴费、缴税等。运用场景体现交通领域、购物领域、政府服务场景，涉及领域数量多达6700个，暂未进行跨境跨币种支付使用应用。

我国央行电子货币系统创新性大，操作系统两层保护，采用区块链技术的去中心化管理模式，释放了数字人民币的分散能量，避免货币系统震动。发行上是先将数字货币发给商业银行，再由商业银行换发给公众，这有利于发挥好商业银行作用。央行数字货币，由于建立国家信用基础上，其信誉是高等级的，支付畅通无阻。我国中央银行以集中管理的方式充分调动市场力量，不专门设置技术指标和区块链，通过竞争完善制度。如果数字货币能够被国家认可为法定货币，其作用是不可估量的。我国数字货币数字人民币研究成熟，已开展国内深圳、苏州等多地试点。数字人民币可以说是法定数字货币，不是简单的电子货币，而是具有价值链技术和M0产权的合法数字商品货币。主要具有以下特点：作为我国法定数字货币，首先，明显具有法偿特性。由国家背书，与法定货币人民币现金具有同等的法律地位。支付无障碍，可支付对公对私。数字人民币法律上认定为M0属性(即流通中的现金)，不取代M1(狭义货币)和M2(广义货币)，发行数字人民币可降低经济运行成本，定位M0属性又减少对实体经济造冲击。数字人民币实行宏观监管，最高权限赋予央行；采用“松耦合账户”，有利于交易信息的匿名化，实现隐私保护，最大优点是匿名可控。匿名只对商业银行和交易者，对央行则是采取实名的。数字人民币适应性更强支持闭环交易，支持“双线下”支付，类似于现金不接网络也能交易。

三、数字人民币对我国税收征管影响的综合研判

推行数字人民币，从现实影响来看伴随技术带来税收强监管成为必然。先进技术提供涉税信息高度透明化，为税收征管添力。纳税人取得的收入、费用支出是据以征税的重要因素指标，衡量指标中也少不了交易金额。要掌握纳税人涉税信息，货币流通数据是关键指标之一，毕竟，纳税人市场行为均要借助货币流通来实现。涉税信息的高透明度有利于高效的税收征管。然而，数字人民币虽然技术先进，但也有不足和缺点。例如，数字货币来源于技术加持，相关技术是专业的，比如区块链技术等。如果税收征管部门不认识到这点。征管政策或技术上漏洞或缺陷就会损害纳税人权利和利益，为此，税务机关在征管过程中要及时掌握先进技术，发现问题时能作出相适应的改进和完善。

（一）正向影响

一是及时获取交易涉税信息，精准打击逃税偷税。数字人民币由于技术先进，数据信息自动抓取、归集、关联、匹配。篡改交易信息几乎不可能。这将促进税收信息的高度透明度。数字人民币相当于现金。在流通和使用过程中产生的所有交易信息都将与税务管理部门如实记录，不易伪造。这涉及到纳税人的收支、财产等重要税收信息，税务机关将以更全面、更准确的方式一次性掌握。数字人民币进行交易使用时，记录下货币从生产到流通使用的整个周期，诸如资金流向等信息、并且很难被伪造，数字人民币大数据平台除了可以对问题企业定向扫描，还自动定位、精准匹配隐匿收入。从而填补了反“偷逃税”的最后一块拼图，提升稽查打击的精准度。

二是征纳涉税成本降低，进一步提升征管效率。数字人民币实施应用可以有效降低税务机关和纳税人办理涉税业务成本，提升征管效率。从税务机关来说可以利用数字人民币业务流通生成的数据，可以自动记录有关税收一系列数据链、减轻人工劳动强度和税收成本，提升工作效率。如数字人民币突出优势是无须开户网点，这就对存在跨越省份在异地签订三方协议原来难于解决的扣缴税费成为一件易事。另外，也能全面掌握数字人民币交易信息，彻底解决府间信息不对称和信息共享问题。从纳税人来说，这不仅纳税便利快捷，还可节约缴税的经济成本。之前税务机关税款入库主要是通过银行电子支付系统结算，不方便不实时。目前纳税人使用数字货币申报纳税入库，直接由人民银行点对点结算，不需要缴纳任何费用，结算没有任何延误，纳税申报税款可以实现实时到库。

三是现金避税或无隐蔽性，摆脱以票管税的困境。数字人民币的M0设计替代流通现金为电子现金，通过技术内嵌，整个过程的可控性和流动资金可以核实。从税收的角度来看，税收监管将最终摆脱“以票管税”的困境。未来，在使用数字人民币的同时，还可以通过额外的智能合约实现自动纳税。可以想象，一旦推广，就可以将合同交易、支付的工资和货币流动记录都将保留在银行。过去企业账目无法公开，如今可谓是公开透明的，企业必须支付的税收也将是显而易见的。偷税逃税非常容易发现，因此，今后如果数字货币成为主导货币偷税，只要查下数字货币流，几乎可以精准锁定偷税逃税，现金避税已成历史。

（二）负向影响

一是数字人民币的发展和应用对现行税收征管模式产生不利影响。考虑实际情况，折衷“两层”架构，避免了商业银行利益动荡。但两套系统将推动居民套利或避税“转移存款”，这无疑会带来严重的监管挑战，不仅商业银行和支付机构会受到影响，税务机关也会面临冲击。为了避免金融脱媒市场稳定，我国不会出现“无现金社会”。两种货币只会并行过渡，最后淘汰现金。未来，出现两极分化。一些纳税人主要支付工具是现金，而另一些人主要的支付工具数字人民币。这两类支付工具不同，对监管和收集的涉税信息也不同，导致履行纳税义务不同。从长远来看，两类对象中势必有基于“监管缺口”转用现金，以规避税收。如果允许两类对象税负偏差扩大，势必会搞乱税收秩序。但强制使用数字人民币也会产生问题。例如，数字人民币的可控性和匿名性看似科学，但其实对商业银行来说问题显而易见。一是第三方收集交易数据权限受限制，二是减少其交易渠道数量，三是损害数据收集利益。这些问题的存在，一定程度上对税收的征收和扣缴都有很大的影响。

二是社会协同不一增加了税收征管的工作难度。由于目前数字人民币处于的普及推广阶段，社会宣传面和群众知晓率还不够高，加之实践中尚未形成切实可行的应用场景盈利模式，很大程度上影响商业银行对接入数字人民币业务推广积极性，导致行动滞后消极协作未得到较好改善。提高了税收征管的难度。因为数字人民币本身就是一种“新现象”，需要税收机构、银行、纳税人和其他利益相关者的统一合力，才能共同形成数字人民币良好税收征管生态。各相关方间的联系协同不够紧密，数据无法做到无障碍融合，这种现象的存在，严重降低了税收征管效率。另外，数字人民币主权边界技术突破推动人民币国际化进程，数字人民币虽然为民间锚定增值机会，客观上有助于提高数字人民币国际地位。却诱发市场税收套利空间，增加税收监管的难度。例如，数字人民币有助于汇管限制解除，热闹了人民币离岸市场，但税收征管难度却加大。

三是专业性较强容易引发税收征管争议风险。数字货币背后是先进技术身影，数字人民币应用是需要技术专业支撑的。税务征管人员大都来自于非技术专业人员，容易引发税收征管争议风险。现行政策制定者不一定是行业专业人士，无法快速面对数字经济的快速变化。有可能出现政策制定偏差。以美国税局为例，一直受到专业人士直面批评；专业人士认为，美国税局在制定数字货币税收相关政策时出现标准不准确或含糊不清。五名美国众议院议员在批评美国税局数字货币规则缺乏具体适应性，与实际天渊之别。后来，尽管国税局采纳了技术官僚的建议，并阐述了空中投掷、硬叉技术和叉技术的概念，结果发布还是争议不止。这是因为通过空中投掷产生的被动取得的数字货币，尽管不是出于预期目的，但会对持有者征税，不用说明显存在不够合情合理的一方面。对此，为避免出现政策制定人员的技术信息不对称而产生政策盲目滞后的不良后果，应将专业技术人员吸收安排到税务征管部门，以应对专业税收征管之需。

四是涉税信息强监管可能引发纳税人的抗拒心理。数字人民币的全面应用，强监管体现到交易全过程，使涉税信息高度透明，不过负效应也同样存在。试想数字人民币支付交易置于央行绝对监控之下，无疑加大给纳税人压力会引起纳税人的反感导致税收博弈产生。税务机关获取涉税信息的能力，因数字人民币将显著增强。这也可能威胁纳税人的私人权利，影响税收征管关系。税收信息收集可以说完全出于提高征管效率目的，税务机关也不会去泄露甚至篡改，但仍有不少纳税人担心数据漏洞会泄露商业秘密或隐私曝光，因而对税务机关心存戒心仍然会抵制它。因此，即使是愿意缴纳税款的人，为保护隐私或商业秘密也可能会通过规避数字人民币税收信息收集。可以说提高税收效率并非纳税人心中意愿，征纳“捉迷藏”的税收征管游戏，必然降低税收效率。但是，也许违背纳税人主观意愿技术手段收集涉税信息，并不是最好的选择。因此只有以人文关怀为制度背景，平衡税收信息收集权与税收信息保护权，找到二者需求的最大公约数，才能避免技术创新带来的消极组合博弈困境。

四、纸币到数字人民币:税收征纳主体行为的博弈演化

客观说，数字人民币带来的交易透明化很大程度上增强了税务机关征管能力和征管效率。税收信息透明度产生的强监管，主观的角度来看，有可能会引起我国纳税人的对被透明的强烈反感，并引发税收征管博弈。从税收征纳的角度分析，税务管理和制度宽严影响税收遵从程度高低。税收博弈结果是税收征纳角力结果。如果税收管理的效率越低，会发现纳税人选择不合规行为的空间大。税务机关只有增加管理检查才能堵塞问题。同样，如果征管惩罚不那么严厉，纳税人遵守税收的机会成本将会增加，纳税人不遵守税收的机会也会增加。届时，税务机关自然会增加税务检查频率来应对纳税人逃避税收行为。在数字人民币时代，“互联网+”、“区块链加持，”“以票控税”已转向“无票管税”，模式转变涉税信息加速加量，将影响税收征纳主体行为。

（一）税收征纳博弈基本模型的构建

为了更好理解从纸币到数字人民币支付方式的进步带来的征税机关与纳税人直接的博弈关系变化，本文拟引入博弈分析方法进行分析。为了简化博弈关系，本文做出如下假设：

1. 博弈主体。假设博弈主体为纳税人和征税机关双方，其中，纳税人面临的博弈策略选择是{偷税，不偷税}，假设偷税的概率为p，则不偷税的概率为（1-p），即纳税策略选择概率是{p，（1-p）}。征税机关的博弈策略选择是{稽查，不稽查}，假设稽查的概率为q，则不稽查的概率为（1-q），征税机关的策略选择概率是{q，（1-q）}。在策略选择的方法上，假设双方都是理性经济人，双方决策遵循效用最大化。

2.博弈的效益及成本。从纳税人角度看，假设纳税人的应税收入（即税基）是R，税率是S，假设税务机关的征管效率为k（k取值在0到1之间，具体取值取决于征管手段、征管技术等客观因素），假设纳税人的应纳税款是t，则t=R*S*k。假设纳税人偷税的成本为a，依法纳税的成本为b。假设纳税人偷税，并且被税务机关查获，则纳税人不仅要被补缴税款，还面临所应补缴税款f倍的罚款。对于税务机关而言，进行税务稽查是有成本的，成本假设为C(C>0)。

在上述博弈假设下，首先，从纳税人角度看，如果纳税人选择偷税并且被税务机关稽查，则纳税人的博弈收益为RS-t-tf-a；如果纳税人选择偷税并且未被税务机关稽查，则纳税人的博弈收益为RS-a；如果纳税人选择不偷税，则不管税务机关有没有稽查，其博弈收益都为-b。其次，从税务机关角度看，如果税务机关选择稽查，而纳税人刚好选择偷税，则税务机关博弈收益为t+tf-RS-C；如果税务机关选择不稽查而纳税人仍然选择偷税，则税务机关的博弈收益为-RS；如果税务机关选择稽查而纳税人选择不偷税，则税务机关博弈收益为-C；如果税务机关选择不稽查而纳税人选择不偷税，则税务机关博弈收益为0。因此，可以归纳出纳税人和税务机关的博弈收益矩阵如下：

		税务机关
		稽查q	不稽查（1-q）
纳税人	偷税 p	（RS-t-tf-a，t+tf-RS-C）	（RS-a，-RS）
	不偷税 （1-p）	（-b，-C）	（-b，0）

图1  纳税人和税务机关博弈收益矩阵

根据图1的博弈收益矩阵，结合纳税人和税务机关双方的策略选择概率，按照期望收益计算公式可以求得纳税人选择偷税的期望收益为：

U偷税=RS-t-tf-a*q+RS-a*（1-q）

纳税人选择依法纳税的期望收益为：

U不偷税=-b*q+-b*1-q=-b

纳税人行为决策的均衡点为：U偷税=U不偷税，经计算得：

p*=C1+RS*f

税务机关选择稽查策略的期望收益为：

U稽查=(t+tf-RS-C)*p+-C*1-p

税务机关选择不稽查策略的期望收益为：

U不稽查=-RS*p+0*1-p=-RS*p

税务机关行为决策的均衡点为：U稽查=U不稽查，经计算得：

q*=(RS-a+b)RS*(1+f)

由此，（p*,q*）构成了双方的博弈均衡点，即：当税务机关稽查力度大于q*时，纳税人的策略是选择不偷税，此时p=0；当税务机关当税务机关稽查力度小于q*时，纳税人的策略是选择偷税，此时p=1；当纳税人偷税概率大于p*时，税务机关会选择稽查，此时q=1；当纳税人偷税概率小于p*时，税务机关会选择不稽查，此时q=0；只有当纳税人选择p*概率偷税时，税务机关也会以q*的概率进行稽查，这即构成双方博弈的混合纳什均衡状态。具体如图2所示：

 

图2 纳税人和税务机关的动态博弈关系

上述博弈模型分析表明，纳税人和税务机关双方的策略是一个动态的博弈演变过程，双方各自采取的最佳策略均取决于对方的策略。双方的博弈均衡点（p*,q*）并不是一成不变，而是受到外来的一系列因素影响而发生变动。

（二）纸币到数字人民币税收征纳博弈的演化

在纳税人和税务机关的动态博弈过程中，博弈均衡点（p*,q*）会受到外来的一系列因素影响而发生变动。其中，从传统纸币到移动支付，再到数字人民币支付方式的变化，会深刻的影响税务机构的征税效率f，从而会深刻影响双方博弈均衡点（p*,q*）的变动。

首先，传统现金阶段。信息交换不顺畅，影响了税务机关征管效率，为纳税人不遵从提供较多机会。由于信息共享制度建设相对滞后，税务机关难以和市场监管、海关、国土等其他涉税部门之间实现信息交换和数据共享，税务机关获取纳税人交易涉税信息较难。在税收征管中仅依靠税务自身力量难以及时全面掌握纳税人在交易中所产生的涉税信息（如资金流动、信息物流信息等），从而影响了征管效率，对纳税人选择不合规行为提供较大的机率；税务机关为了进行相应的干预，只有通过增加检查和处罚减少税收管理成本，才可能起到提高税收遵从度事半功倍的作用。同样，如果惩罚不那么严厉，纳税人遵守税收的机会成本就会更高，纳税人更有可能选择不遵守，这将增加税务机关检查处罚概率。在信息不对称的情况下，税收征纳主体双方在各自不同的策略选择下所能获取的利益，双方的博弈均衡点位于图3中的α点。

图3  支付方式变化引起的纳税人和税务机关博弈关系变化

第二，在银行卡、移动支付等非现金支付手段阶段。因为交易活动变得有迹可循税务机关能够较为便捷地获取交易资金流动信息，征管效率有所提高，纳税人逃税的空间更小了，偷逃税的概率降低，因此纳税人的偷税概率p*将由图3中的AB降低到GH。但是，这一阶段现代信息技术与税收征管的融合仍处于发展阶段，无法有效整合纳税人的全部信息，依旧无法有效跟踪监管纳税人的交易全过程，而纳税人套利的积极性也随之提高。为防止纳税人逃税，税务机关提高税务专项稽查概率，加重惩罚执行力等，但会增加税务部门税收管理成本、耗费更多的时间、精力，税务机关稽查概率q*由图3中的CD增加到EF。因此，在移动支付时代，纳税人与税务机关的纳税均衡点将由α点移动到β点，纳税人偷税概率降低，但税务机关稽查概率提升。

第三，数字人民币阶段。因为线上交易记录在数据库中可查，税务机关可以对交易过程中所涉及的资金往来信息进行全程监控，资金流可以完全追踪。此外，业务和技术的融合，使税务机关利用现代信息技术手段能全面掌握纳税人的涉税交易信息，使信息不对称影响实现最小化；还打破“信息孤岛”的局面，实现与各涉税部门以及电子支付平台间的信息互通，提高协作能力。相较于移动支付时代，税务机关征管效率的进一步提高，对纳税人的涉税信息掌握程度在扩大，而且更加全面、准确。税务机关由于现代化征管手段趋于成熟以及全社会信息协作能力的大幅提升等原因，其税务稽查的概率会降低。根据q*公式可知，税务机关征管效率f的提升将使税务机关稽查概率q降低，从而使图3中的q*由EF显著降低到IJ。同时从纳税人方面来看，发现税务机关已尽数掌握自以为隐密的交易信息，“道高一尺，魔高一丈”，纳税人会主动放弃税收收益，减少偷逃税行为，偷逃税的概率进一步下降。因此，纳税人的偷税概率p*将由图3中的GH进一步降低到KL，由此导致纳税人和税务机关的博弈均衡点由β点移动到γ点，实现纳税人偷税概率和税务机关稽查概率的双重降低。

基于上述分析可知，在数字人民币时代，信息技术与实体经济有效融合，税收征纳主体间的行为博弈均衡点有所变化不断得到优化。博弈优化的结果是偷逃税行为逐渐减少。从传统现金时代到移动支付阶段，受限于技术手段及信息协作能力等因素，但博弈优化过程耗时且难以实现。在数字人民币阶段，数字人民币的实施大大缩短了优化博弈平衡点的过程，有效地解决了在传统货币时代和移动支付手段中，不成熟和相对落后的信息交换机制产生滞后问题，从而在税收征纳主体之间实现了最佳平衡。

五、加强数字人民币税收征管的若干对策及建议

数字人民币应用将影响税收征管的各个方面。正视数字人民币对传统税收征管所带来冲击的问题，是当务之急。要使数字人民币成为税收征管之利器，首先税务机关应未雨绸缪及早进行顶层设计。要优化各项制度，平衡好保护纳税人信息的义务以及管理纳税人信息的权利关系；其次是创新征管。要建立数字化、智能化的税收征管体系。提高纳税人办税的便利性，再次要加强宣传，减少纳税人因信息透明及强监管带来的抵触情绪，避免造成纳税人遵从度不断降低。否则，税务征管能力和纳税人意愿提升双双受阻。为此，笔者提出以下对策建议。

（一）完善数字人民币税收征管法律框架

完善的法律框架是确保税收征管运行重要基础。一是修改税法基本法，确定数字货币法律地位。修订不适合数字货币发展的税收征管制度，为税收征管提供法律和制度保障。二是明确税务部门数字钱包查询、冻结、扣划的法律条件。只有法律授权的有权税务机关基于法定事由，才能够查询、冻结、扣划用户数字人民币钱包，否则运营机构有权予以拒绝。三是建立相应的处罚机制。税务监管部门可以依法对违规处理数字人民币客户涉税信息的运营机构采取处罚措施，强化监管。四是完善税收实体法。明确规定人民币种类区分，应包括两种形式－实物形式和数字形式，为数字货币在法律正式认可，为税收提供征收依据。

（二）建立与时俱进数字人民币税收征管系统

数字人民币税收征管系统应围绕数字人民币应用搭建统一技术标准税收征管平台，业务涵盖涉税信息采集、预警提示等功能。首先，制定统一技术标准税收征管系统。确保税务相关信息的顺畅交换和共享。存储涉税信息加大是数字人民币推广的基本需求、底层技术标准统一，是发展和实际的双重要求。其次，加快涉税信息共享进程。新形势下税收征管系统如何获取系统外信息消除“信息孤岛”是当务之急。如何全面地掌握纳税人涉税信息，还需加强对外信息共享体制的协调建设。例如，不动产登记等部门信息共享，今后可建联盟链，高效对接数字人民币的征管，既要实现内部共享，又要实现外部共享。其三，构建智能税收征缴系统。通过支付属性和共识机制，构建智能税收征缴系统，实现纳税智能、仓储智能、共享智能、优惠智能、退税智能，保证征纳双方使用方便。其四，搭建基于数字人民币的税收征管平台。建议选择试点纳税人开放数字人民币钱包，使申报税款缴库全流程应用。也为金税四期获取数字人民币信息在技术上做好准备。最后，提升数字人民币在税收深层次应用水平。加速挖掘现代信息技术丰富应用场景；积极与金融建立更多联系。

（三）做好数据信息分析推进现行税制优化

税务部门要做好数字人民币涉税数据信息分析，不断推进现行税制进一步优化。面对海量数字人民币涉税信息，税务部门将数据分析利用好，将助推税收征管水平提升，从中也掌通过全体居民财富情况分析，为政策出台提供科学依据，这有利于在适当时机出台房地产税和遗产税等。通过分析敏感涉税信息，可以优化所得税方面，完善房地产行业的所得税，完善房产税政策配套，增加税源。做好区块链技术溯源文章，交易信息记录不被篡改，收付款人信息、资金流向等不被篡改，对增值税分析抵扣风险产生根源，扩大进项税额抵扣范围，扫清减免障碍，推进税率降低，确保形成公平市场竞争。重视数字人民币中消费交易数据的分析统计，不断缩小的征收范围，减轻中低收入消费纳税人的纳税负担。将征收环节作相应后移、从而起到遏制奢侈消费作用。

（四）明确数字人民币税收征管的权力范围

当前要尽快厘清数字人民币税收征管中的税务机关行使的具体权限范围，确保纳税人信息安全。数字人民币时代下的税务征管，既是机遇，也是挑战。税务机关在全方位地获取纳税人的支付信息同时，如何真正地保护好纳税人的权益值得深思。毕竟只有将数字人民币征管权合理划清，纳税人才能获得充分的社会和谐安全感和获得感。一是将落实涉税信息工作作为保护纳税人权益来抓好抓实，要建立征纳主体之间涉税信息保障体系，坚持以纳税人为中心，以实现对纳税人信息的保护；二是界定数字人民币征管权力。明确一般情况下不获取涉及纳税人敏感信息，如有必要的应经脱敏处理。三是严格限定数字人民币征管权力。建立数字人民币税收预警推送机制，当纳税人的纳税申报数字出现与数字人民币记录完全不一致情况的，预警信息方可推送税务征管方面，非经特批税务机关不得自行获取。最后，制定责任追究机制。如果纳税人的敏感税务信息被故意公开，有关部门和工作人员如果违法行为，必须承担法律责任，进一步确保纳税人信息安全，维护纳税人的合法权益。

（五）创新税收征管正负向激励多重机制

纳税人为谋求税收利益往往会利用税法不同课税事项缺陷进行税收套利，这种行为特性是纳税人与生俱来的共性，只要征管及制度漏洞存在就为纳税人其谋取利用提供潜在机会。实际上要改变纳税人套利的自然天性目前税收法律真的无法做到，但是可以制定出激励正向多重机制来解决问题。在制定正向激励多重机制中，笔者建议参考税收征管中的“税惠让利”机制，好处是可以靶向引导，营造良好的税收环境。具体做法是：倡导使用数字人民币进行办理税收事宜，建议对智能纳税的纳税人给予奖励，定出合适比例以奖励金或鼓励金返奖；另外借鉴行之有效的有奖发票做法，以抽奖作为手段，对遵纪守法的纳税人列入抽奖范围，抽中的纳税人按一定的比例进入奖励。在负激励方面，可根据实际，设立一个新的“惩戒机制”，以震慑非法纳税人，比如增加信用处罚机制。目前处罚措施主要是传统的财产处罚、申诫处罚等方式。因此适应数字人民币实施形势，应创新多重税收激励和惩罚机制，实现对纳税人的行为激励引导和错误纠偏，加大数字人民币在税收应用面比例和切实提高税收应用成果。

（六）重视加强数字人民币税收征管国际协调

未来，数字人民币将走出中国，与世界接轨，对数字货币领域的全球税收征管协调是未来国际税收合作领域的重要议题。因此，我国税务部门要主动与重要国际金融机构建立信息共享平台，以构建国际税收征管协作的整体机制。要重点完善数字人民币税收征管国际体系建设，积极参与规则和标准制定发声，贡献中国智慧；要加强与国外税务部门保持沟通与联系，共享数字人民币税收征管经验，建立与国际数字货币税收征管共同合作纽带，进一步加强数字货币领域税收协同监管，堵塞税收征管漏洞。

 

 

（作者单位：国家税务总局龙岩经济技术开发区税务局）

 

 

【参考文献】（略）