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与增值税发票相关的企业所得税趋势性分析
日期:2022-05-18    来源:漳州市税务学会   

 

陈丽娟  方兰  张智祥

 

【摘要】增值税发票是加强企业所得税管理的重要手段,在企业所得税管理应用的趋势性越来越明显。本文从增值税发票对企业所得税管理的趋势性出发,分析了增值税发票在企业所得税管理中的应用现状、存在的问题,并针对性地提出了构建增值税发票与企业所得税相关联的趋势建议。

【关键词】增值税发票  企业所得税管理  趋势性

 

增值税与企业所得税作为流转税与所得税的两大税种(以下简称 两税),对组织收入具有重大贡献。新经济、新业态发展日新月异,企业交易行为呈现纷繁复杂的形态,伴随着营改增在各行各业逐步完善,以及正在推广的增值税专用发票电子化改革,积极探索与增值税发票有关的企业所得税趋势管理,有助于通过税收大数据驱动企业所得税服务、监管、执法制度创新和流程变革,提升以数治税能力,建设以税收大数据为驱动力的具有高集成共功能、高安全性能、高应用性能的智慧税务

一、增值税发票对企业所得税管理的重要性分析

增值税发票在企业所得税管理中发挥着越来越重要的作用,日益成为税务机关加强企业所得税税基管理、促进风险管理、推动管理模式优化的重要手段,应用的趋势性越来越明显。

(一)增值税发票有利于加强企业所得税税基管理

发票不仅是企业进行会计核算的重要原始凭证,同时也是税务机关核实企业业务往来真实性的强有力证明。在以票控税的管理模式下,增值税发票电子底账系统、防伪税控系统的升级优化,对企业发票的开具、认证和抵扣能做到有迹可循,通过这两个系统更为方便的对企业的票流进行溯源。互联网+的发票云管理有利于企业所得税从大数据调取纳税申报、发票数据进行查验,通过比对增值税发票开具金额与企业所得税申报收入金额,完善收入数据匹配;对异常和疑点数据进行复核,发现比对不符、失控等发票信息,利用发票核验管理结果夯实企业所得税税基管理。

(二)增值税发票有利于促进企业所得税风险管理

利润驱动下企业取得的税前扣除凭证呈现分散、小额、多样化,在日常管理中存在识别难、应对难、资源有限的难题,企业所得税风险指标的取数来源相对受到了限制;随着增值税防伪税控系统实现了对发票中货物名称的加密比对,拓宽了增值税发票比对的数据量,提升了数据处理的效率,增加了企业所得税风险指标来源;通过不断丰富和完善的发票管理模型及数据比对分析,挖掘潜在数据价值,合理设置预警值,提升了企业所得税风险指标的针对性。

(三)增值税发票有利于推动企业所得税管理模式转变

增值税电子发票是金税四期的核心重点,以数治税的税收治理理念和治理方式的变革,将会推动了税收信息系统、业务流程和岗责体系的变化,这也将助推企业所得税管理模式发生转变。既有跟票管又有按户管,打通发票与税前扣除凭证的管理壁垒,将事后核查前移至事前提示于事中提醒,增强管理的时效性与精准度。

二、增值税发票在企业所得税管理中的应用现状

(一)增值税发票在确认企业所得税收入方面的应用

企业所得税收入分为征税收入、免税收入和不征税收入。对于征税收入与增值税确认收入相同的所有权转移、商业折扣和现金折扣收入、分期收款方式,需要通过增值税发票开具金额确认销售收入。目前通过增值税电子底账系统可以查阅企业增值税发票开具的交易双方名称、交易商品种类及数量金额等全要素发票信息,进而知晓企业发票的流向、流量、价格和规模,掌握发票的流动脉络,实现从源头到末端的全闭环管理。通过发票的闭环管理了解企业的生产能和销售规模,进而对增值税申报与企业所得税收入申报进行匹配核实。

(二)增值税发票在企业所得税成本费用扣除凭证方面的应用

1、增值税发票是企业所得税税前扣除的重要凭证

表1  企业所得税税前扣除凭证类型

项目

销售方性质

企业所得税税前扣除凭证类型

应税增值税项目

增值税纳税人

发票(包含税务机关代开)

无需办理税务登记的单位

税务机关代开发票、收款凭证、  内部凭证

从事小额零星业务的个人

共同接受应税劳务

增值税纳税人

发票和分割单

其他企业

由纳税企业开具分割单

企业租赁产生的水、电、燃气等费用

出租方开票结算

发票

分摊结算

出租方开具的其他外部凭证

境外购进货物或者劳务

单位/个人

发票、具有发票性质的收款凭证、相关税费缴纳凭证

上图对《企业所得税税前扣除凭证管理办法》(以下简称《管理办法》)中规定能在税前扣除的凭证类型进行了归类总结,从该表中可以看出税前扣除凭证的类型虽然多样化并且适当的放宽了,但发票仍然是最主要和重要的扣除凭证。企业发生与生产经营有关的涉税业务无论属于增值税发票自开或者代开项目,需要取得相关发票作为税前扣除凭证,相应的成本费用才能进行税前扣除。当前随着对重点风险领域建安、医疗行业等取消企业所得税核定征收,发票是企业所得税税前扣除凭证的重要抓手。

2、增值税发票的合性是判断能否税前扣除的关键因素

与生产经营业务无关的发票不得税前扣除。《管理办法》明确取得的扣除凭证需要遵循真实性、合法性和关联性。企业在经营过程中为降低税负率,会尽可能的获取发票进行税前扣除,因此如果企业取得的发票与业务发生没有联系,亦或为股东个人支出的发票,这些发票不得作为扣除凭证在税前扣除。

超税前扣除比例标准的发票不得税前扣除。职工福利费、业务招待费、教育经费、工会经费和捐赠支出等超过税法规定的扣除比例,即使全部取得合发票,在年度汇算清缴时超出部分需要做纳税调增。

不合发票不能税前扣除。《管理办法》明确企业取得的填写不规范的凭证不能税前扣除。随着增值税将发票作为管理的重要抓手,除了发票管理办法,国家税务总局陆续制定文件对增值税发票的开具提出规范性要求,如发票抬头中购买方名称与取得发票的企业名称一致,发票抬头不能是企业名称的简称;建安发票备注栏信息要备注服务发生地县(市、区)名称及项目名称,否则不能计入房地产项目开发成本。由此可见这些不符合发票开具规范的发票凭证都不能在企业所得税税前扣除。

非法发票不得税前扣除。《国家税务总局关于开展打击制售假发票和非法代开发票专项整治行动有关问题的通知》(国税发[2008]40号)规定:对于不符合规定的发票和其他凭证,包括虚假发票和非法代开发票,均不得用以税前扣除、出口退税、抵扣税款。《管理办法》也明确了企业取得的虚开、伪造、变造发票不得税前扣除。虽然国家对偷逃骗税的打击力度一直在加大,但是虚开增值税发票的案件持续发生,一个案件涉及的金额可达上亿元,虚假发票不仅破坏经济秩序,还严重侵蚀了企业所得税的税基,不利于企业所得税纳税人的税法遵从。

3、增值税发票取得的时间性是能否税前扣除的重要因素

发票取得的时间是判断该合发票能否在税前扣除的重要节点,企业一般在业务发生时符合收入及费用确认条件,应当开具或取得相应的发票凭证,未取得或取得不合发票凭证的在汇算清缴前,能够补开、换开符合规定的发票,可以税前扣除。但是在实际管理中,企业即使真实发生相关涉税业务,有可能出现应取得但未取得相应发票凭证的情况,当年度未取得发票凭证的成本费用无法在税前扣除,因此《管理办法》中给予了补救措施,企业在5年内取得规定的发票凭证可以追补至该项目发生年度计算扣除

三、增值税发票与企业所得税管理趋势不一致的问题分析

在当前的税收管征时间中,存在诸多因素阻碍了增值税发票在企业所得税管理应用,不利于建立增值税发票与企业所得税相关联的趋势。

(一)两税收入确认条件不同导致以票控税难度加大

按现行企业所得税相关法律法规规定确认收入和费用应当遵循权责发生制 ;增值税应税行为开具发票需要遵循权责发生制和收付实现制。因此收入确认条件的不同导致了以票控税过程中,企业所得税申报时与增值税开票信息存在时间和金额方面的差异。(1)时间确认存在差异。如一次性收取租金收入、委托代销方式销售和预收货款方式销售等。以一次性收取租金为例,企业取得一笔一次性支付的跨年度租赁租金,因为属于一次性支付,所以在开具发票的时候按照收到的全部租金在当期确认收入;而企业所得税根据权责发生制原值不属于当期的收入不应计入收入总额,需要在租赁期内按年度均匀分摊确认收入,这就造成企业所得税与增值税对同一笔业务在相同的时间点但确认的收入却不一致。(2)金额确认存在差异。如买一赠销售、增值税差额计税的应税收入。以买一赠销售为例,按照《增值税暂行条例实施细则》规定,纳税人无偿赠送他人的货物属于视同销售行为,应按照同类商品的售价确认销项税额;但企业所得税根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函 [2008]875 号)规定企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的,应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。因此,两税对收入金额的确认不一致。综上,在以票控税的征管格局大背景下,过度依赖增值税票面信息在一定程度上对企业所得税的管征存在一定的管征风险。

(二)虚开增值税发票给企业所得税管理提出新的挑战

2020年6月,广东警税打掉1个虚开犯罪团伙,该犯罪团伙自2019年12月起从大量虚开传统纸质发票逐步转向虚开电子发票。该案涉及开票企业598户、受票单位和个人8727户,共开具增值税发票25536份、金额17.62亿元,其中电子普票4540份、金额2.85亿元。2019年8月,新疆税务局稽查局通过大数据分析监控,发现31户企业存在虚开发票重大嫌疑。该案涉及开票企业125户、受票企业735户,共开具增值税发票8554份、金额14.26亿元,其中电子普票5817份、金额5.30亿元。2020年12月,厦门市税务局第二稽查局对小规模纳税人普通发票管理工作开展专项整治。在活动中查实部分酒店管理行业企业涉嫌虚开增值税发票8645份,金额达4.32亿元。从这三个案例可以看出随着增值税在各个行业征收的广泛化适用,在巨大利益驱使下,虚开增值税发票呈现蔓延之势,呈现出涉案金额大、范围广、跨区域性强、隐蔽化、专业化等新特点,对我国经济发展、营商环境构成不可小觑的破坏的同时,也给企业所得税管理提出新的挑战。虚开增值税发票对企业所得税的影响主要是体现可能导致受票方企业多列支成本费用,进而导致税负降低。随着增值税发票开具流程简易化和虚开增值税发票犯罪的专业性和迷惑性,当前侦查虚开增值税发票犯罪难度加大,企业取得的虚开增值税发票,从税务机关日常管征中难以辨认真假,部分专业化的虚开增值税发票甚至能做到物流、票流、资金流均一致,需要一个完整的证据链支撑。特别是营改增以后,营改增之前的增值税应税行为是销售、进口有形动产( 即货物) 或者是对有形动产的加工、修理修配,正是有形动产的存在,税务部门在核实这些业务的真实性是可以通过核实货物流来进行确认; 而营改增的业务主要是服务业,对无形服务是否真实发生的核实难度非常大,同时服务质量难以量化导致服务的定价也差距悬殊,也使得虚构服务发生虚开发票的行为更加难以查处。与货物不同,应税劳务具有无形性、不易计量及事后的难以核查性,监管难度大,容易出现真票假开。当关联企业利用免税期间、税率( 税负) 落差等,企业所得税的真票假开难以消除。因此增值税发票票面信息的真假难辨也在一定程度上对企业所得税管征带来风险。

(三)发票全链条管理不完善给企业所得税管理带来风险

2018年国家税务总局颁布的《企业所得税税前扣除凭证管理办法》(以下简称凭证管理办法)是税务系统放管服改革的进一步深化,规范统一了税前扣除凭证管理,对于企业所得税税前扣除凭证管理工作进行了较为全面系统化地规范,不管是出台依据还是适用范围,内容都更加细化和明确,为纳税人企业所得税税前扣除工作提供了更多便利,也给税前扣除凭证管理带来了一次改革性的变化。然而,凭证管理办法在税务机关日常管征中也存在着一定的执行困境,主要是聚焦在增值税应税项目未取得发票,货物(劳务)购买方未取得发票能否税前扣除,税企双方在法理理解上存在较大争议。如A石材贸易有限公司(以下简称A公司)于2020年向8公司采购石材1000 吨,签订了合同,货款 500万元通过银行转账支付,未取得发票。A公司所购石材于当年售出,并结转成本 500 万元。税务机关认为,A公司采购买石材未取得发票,采购成本不得税前扣除,必须补缴 2020年度企业所得税125万元,并依法加收滞纳金。税务机关作出决定的理由如下:根据凭证管理办法第九条:企业在境内发生的指出项目属于增值税应税项目的,对方已办理税务登记的增值税纳税人,其支出以发票作为税前扣除凭证。企业则认为:根据《企业所得税法》第八条,企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。从行政争议解决的法定依据看,《行政诉讼法》第六十三条规定,人民法院审理行政案件,以法律和行政法规、地方性法规为依据。税务机关作出这种减损纳税人权益的征税决定必然面临司法检验的可能,因此,如果要避免其征税决定不被司法机关否定,必须以法律、行政法规为依据。此外,很多小规模纳税人、个人购买货物因为不需要增值税发票而未要求企业开具发票,致使企业形成了大量的沉淀票;石化行业中企业参与交易环节的变票、配票行为时有发生;再生资源行业因源头供货企业多为散户、个人,增值税发票抵扣链条断裂,无票可抵、无票可扣;这些发票链条的不完善为企业所得税的管理带来了极大的风险。

(四)大数据应用水平不高增加企业所得税后续管理难度

虽然传统管理模式中运用人工进行一户户查阅比对已不适应现代管理需求。但人工查阅仍然是企业所得税管理过程中对纳税人入账发票检查的主要方式,而这种传统的管理手段根本无法应对纳税人庞大经营业务所积累起来的海量发票数据。(1)跨税种存在信息壁垒。企业所得税与增值税的申报模块虽然都在金三系统,但企业所得税的申报信息与增值税的申报信息不存在明显的勾关系或风险智能化提醒,存在企业增值税申报数据和增值税申报数据差距较大,需要人工介入比对核查,增加税务机关工作量。(2)电子底账系统信息应用不够深入。 目前,通过电子底账系统税务机关可及时掌握企业开具和收到的发票信息,但收入与支出的信息比对还要逐笔手工点击并线下核实,无法实现信息化的批量比对和自动分析功能。同时,现有电子底账系统数据导出只能导出3个月的发票信息,而且开具和获取、专票和普票都不在同一模块,导出发票数据人工投入时间成本过大。因此,建立在税务系统内部的大数据还未能实现关联和智能化,相比于其他税种,企业所得税涉及面更广,呈现出后续性和被动性,也为日常管征增加了难度。(3)企业财务数据与税务系统互通机制缺失。企业的财务记账系统与税务数据的互通采集平台并未全部推广,目前仅限于千户集团企业。企业真实的财务数据未能接受税务系统的监控,在企业申报错误或有意隐瞒收入和成本的时候不能第一时间作出预警,为后续管理增加难度。

(五)发票电子化配套措施不完善导致企业所得税流失

在全国逐步推行电子发票,以电子发票取缔纸质发票的发展趋势下,电子发票将逐步成为企业所得税税前扣除的重要凭证,信息化的发票数据进一步推动信息化管税的质效。由于电子发票推行时间较短,配套管理制度和措施也存在不同程度的缺失。如,与纸质发票不同,电子发票出现开票信息有误、销售退回或折让等情形时,不存在退回发票的问题。加上电子发票可复制性高的特性,部分不法分子利用这个制度漏洞恶意开具电子普通发票并作废,受票方凭对方提供的电子发票打印后作为税前扣除凭证,导致企业所得税税款的流失。

四、建立增值税发票与企业所得税相关联的趋势建议

(一)以数治税提升税收差异预警管理

增值税收入开具发票与企业所得税收入存在不一致的问题是税种本质上的差异暂时无法消除,但如果企业的企业所得税收入与增值税发票开具收入相差较大说明企业可能存在较多的帐外经营情况,因此需要对这种情况引起重视。比对分析发票流和发票要素,将从企业所得税申报表到财务报表再到明细科目核算与发票,逆转为从发票到收入成本核算再到申报表,通过常态化的数据交换机制,对差异预警数据引起重视,提炼风险特征,对其进行分类评估,切实提升企业所得税差异精准化管理。

(二)健全和完善增值税发票管理

1、转变税收管征理念

以票控税理念是当前税收管理的主流,在日常税收管征、风险应对中扮演着举足轻重的作用。随着发票区块链和电子化的发展趋势,单一的征管理念已经不能满足当下的管理需求,因此税务机关要逐步加快实现从以票控税数据管税资金流控税的理念和实践转变,据此进一步完善大数据平台建设、发票管理制度等。大数据的思维进行发票精细化管理进而降低企业所得税管征风险

2、建立涉税发票风险管理指标库

虚开发票、不合发票税前扣除侵蚀了企业所得税税基,建立涉税发票风险管理指标库,现有的风险指标主要以增值税专用发票为主,但是增值税普通发票虚开造成的低开高扣风险较高,因此将分散的发票数据整合成发票大数据库,通过海量的数据比对分析,将涉票风险从分散应对变为系统行动,对风险指标按照涉税影响等级进行划分,最大限度的将涉税发票风险在前端消除。

(三)夯实发票全链条管理

1、推进跟票管按户管模式

对金三系统新登记户发票领用异常、纳税人异常登记、增值税异常申报户进行数据监控,实现发票防控的常态化、自动化和精准化。涉税发票业务的真实性判断难度高,需要积极推进跟票管按户管,逐步减少和杜绝发票大头小尾阴阳票的现象。

2、加强涉税信息共享

在现行管理模式下数据主要从征纳双方获取,涉税信息的获取有限。企业交易的金融信息、第三方监管信息等有助于识别企业交易真实性、关联性的信息受到很大的限制,在形成发票全链条管理中需要大数据的共享、共建、共治,从而更好的识别发票风险数据,提升企业所得税管理质效。

3、推动税收法制化进程

税收秩序是税法的基础价值。税收法治化是维持税收秩序和维护税收刚性、权威的前提和保障。在日常税收管征中执行政策依据有法律、部门规章、规范性文件,其中不乏规范性文件与法律、部门规章相抵触的条文,造成税企在针对某一应税行为理解上的差异,甚至是税务机关在司法案件中的尴尬处境。因此,要进一步梳理和规范税收相关规定,对不适用税收管征现状的税收法律及时补丁更正,对符合立法条件的及时立法。如进一步提高《企业所得税税前扣除凭证管理办法》的法律层级,从政策的层面提高以票控税的有效性和可操作性。

(四)提升互联网+税务数据智能管理

依托金税系统构建税收大数据平台,完善税收大数据对收集分析和风险提示机制,通过建立工作机制、完善分析模型,强化税收大数据的互联互通和高效应用,实现精准服务、精准管理、精准评估、精准稽查四大目标。一是建立常态化的数据采集互通机制,统一税收信息模块,打通跨税种、跨部门信息壁垒,建立涉税信息库。二是建立发票大数据风险分析机制,由系统定期根据风险点的抓取角度,分析对象的属性以及业务需求区分不同的方式开展分析工作,实现自动推送风险信息。三是推行发票 两税联评管理机制。定期核实重点行业增值税收入和所得税收入的比对,并通过企业货流、票流、资金流比对分析,发现企业是否存在无货虚开发票的问题。综上,要充分利用以数治税的理念搭建大数据平台,并加以智能化的信息分析、风险推送实现部分税收风险有后续管理向前置预警的转变。

(五)完善电子发票配套制度与措施

电子发票作为新的发票数据,目前还在逐步推广中,且电子发票作为一种发展趋势,需要在全面推广时有与之相的配套制度与措施。一是提升税企系统对接技术。将增值税发票系统、增值税电子发票系统与会计核算系统对接,采集企业费用扣除申报与受票金额信息,对偏离较大的企业进行预警管理。二是强化信息数据监控防护。首先要对税务端、纳税人端的电子发票数据进行开票信息保护,防止信息泄露;其次机制构建方面要跟纸质发票一样进行统一规范并在开具时实现信息监控。

 

 

单位:国家税务总局漳州市税务局

 

 

【参考文献】(略)

 

 

 

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