何翔飞  倪菁  程茜

 

【摘要】2021年，是“十四五”规划至关重要的开局之年，也是我国实现碳达峰、推进碳中和的起步期。本文从当前低碳绿色税收征管实践出发，分析我国低碳绿色税收体系的发展现状、剖析存在的问题，并通过借鉴各国经验做法，提出与适应我国实际的低碳绿色税收征管体系的建议。

【关键字】碳达峰  碳中和  低碳绿色税收

 

绿色税收最早由英国经济学家庇古提出，将其认定为调节社会成本与排污者生产成本之间差距的手段。目前国内外学者对其内涵尚未形成一致定论，但多数观点认为绿色税收包括以合理利用资源、加强环境保护为目的，设立的税种及各种税收综合措施。“十三五”期间，以环境保护税为主体的绿色税收体系发挥着正向激励和反向约束的“双重作用”，有效地促进了节能减污、技术升级和绿色发展。

一、我国低碳绿色税收体系发展的现状

我国构建低碳绿色税收体系主要是围绕支持鼓励技术和污染防治两方面。一方面通过鼓励企业科技创新，允许将研发费用从50%加计扣除逐步扩大至制造业企业100%，形成无形资产其研发所发生的费用可以按照一定比例摊销，从而鼓励企业转型升级、实现绿色可持续发展。另一方面，对节能节水设备税收优惠，对从事污染防治的第三方企业仅需按15%缴纳企业所得税等优惠，开征环境保护税以减少污染物的排放，推进生态文明，并逐步形成绿色税收框架体系：

（一）“多税共治”的绿色税收体系正在逐步建成

随着水资源税扩大改革试点、环境保护税法实施、资源税法施行等，我国“多税共治”的绿色税收体系正在逐步建成中，表现为环境保护税为主体，资源税为重点，增值税、消费税、企业所得税、车船税、车辆购置税、耕地占用税等税种为辅助，涵盖资源开采、生产、流通、消费、排放5大环节，从而抑制高污染高耗能、鼓励节能减排、推动绿色消费。2018年至2020年，环境保护税累计完成税收收入631.53亿元[1]。

（二）“双向用力”的激励与约束产生明显减排效应

从我国绿色税制的构成看，有直接对污染物排放征税如环境保护税；有与生态环境保护相关的如资源税、消费税和车船税等；有散落在其他税种中优惠政策，如企业所得税中环保节能专用设备的税收抵免，环保产业设备（产品）的投资抵免、加速折旧等优惠，增值税对利用风力生产的电力、资源综合利用等即征即退政策；在车辆购置税方面对新能源汽车免税；在车船税方面对符合标准的新能源船舶和汽车免税等等。通过税收激励与约束“双向用力”、双向调节，助力生态环境保护。

（三）绿色税制改革成效明显，正发挥积极作用

一是环境保护税的实施促进了主要污染物排放量的下降：2021年较2018年，纳税人申报的主要大气污染物二氧化硫、氮氧化物排放量年均降幅超3%，主要水污染物化学需氧量、氨氮排放量年均降幅分别为3.8%、3.3%[2]；二是水资源税改革试点有效抑制不合理用水需求：数据显示，2017年12月1日国内扩大试点地区实行改革后6个月，超采区取用地下水量同比下降9.28%；三是资源税立法为减污降碳源头管控奠定了法律基础：作为绿色税收体系重要组成部分的资源税法自2020年9月1日起开始施行，营造了透明、稳定、可预期的良好税收环境。

（四）主体税种的征收范围有限、税负低

一是环境保护税主要针对合理使用资源、制约生产污染以及发展环保科技等方面进行规定，对于资源耗费、占用自然资源规定条款少，对促进循环经济方面较为缺乏，其征税范围多从原来的排污费制度平移而来，主要对固体废物、大气污染物、水污染物及噪声四类污染征税，对涉及二氧化碳等尚未纳入征税范围。此外，环境保护税税率基本保持了排污费的原有标准，部分企业环境税负低于排污处理费用，很难遏制企业的环境污染行为；二是资源税的征收目前主要对矿产品以及盐类资源进行征税，其余尚未完全覆盖。而水资源的征税仍处于试点阶段，对草原、森林及野生动植物等资源未能覆盖，无法遏制导致水土流失、生态失衡等问题的行为。

（五）部分税收政策绿色调节作用较为有限

一是随着CPI不断上涨，消费税税负对消费的影响日渐减弱，税率偏低问题逐渐显现，多数污染品如一次性餐具、一次性塑料袋、一次性购物袋、含汞蓄电池未被划分在消费税可征范围内；二是企业所得税、增值税的绿色调节作用主要集中在对资源综合利用、节能减排和环境保护的优惠政策，上述优惠内容有限，在支持资源循环利用作用比较有限；相关政策的受惠面较小，在推动绿色发展方面所起到的作用偏小；三是车船税通过固定税额或车船的重量进行征收，征收范围与其使用频率无关、对环境造成的危害并无直接关联，对低碳绿色发展调节作用较为有限。

二、我国低碳绿色税收体系存在问题

我国绿色税收的发展取得了一定的效果，但与“十四五”规划中提出的“全面绿色转型[3]”、“美丽中国”的美好愿景仍有一定的差距，仍存在一定的改进空间：

（一）绿色税收体系地位有待提高

当前我国绿色税收体系的地位并不高，2021年绿色税收[4]占总税收收入的平均比重仅为12.13%[5]，从结构性构成来看，我国绿色税收体系中，侧重事后干预的环境保护税、资源税、耕地占用税、车辆购置税等税种的比重较大，而增值税、企业所得税等税种中的涉及绿色税收优惠政策尚未形成体系，引导企业转型作用受限，加上部分税种制定时间较早相关税收规定与实际经济发展之间出现了不对等甚至滞后的情况，还未能根据新形势进行更新与完善，导致绿色税收制度对于我国经济的调节作用未能完全发挥。

（二）工业化发展对能源依赖程度较高

我国的能源结构以煤为主，2021年全国火力发电量占比为71.13%[6]，而目前煤炭的使用也是造成空气污染的主要原因：全国烟尘和二氧化氮排放量的70%、氮氧化物排放量67%、二氧化硫排放量的90%来自于燃煤。从行业来看，碳排放最高的行业是工业，而钢铁、水泥行业是碳排放“大户”。从区域来看，工业领域污染物和碳排放区域差异较大。尚处于工业化中期阶段，我国制造业对能源的依赖程度较高，以煤炭为主的能源结构很难在短期内发生改变，这一基础现状无法通过绿色税收进行根本性调节。

（三）绿色税收征管配套尚显不足

一是政策执行力度有待加强。如资源税在征收上存在单位税率过低和税率无差别的问题，如煤炭资源税目前税率仅为0.3-5元每吨；现行碳资源税对回采率不同的煤矿使用相同税率，导致回采率低的煤矿获益更多，出现了“劣币驱逐良币”；消费税征税对象除了能源产品和动车以外，几乎没有涵盖其他污染产品；在其他税种中，如车船税是按辆、载重吨位来征收，未考虑其尾气排放和油耗，纳税人的税收负担与环境污染的程度无直接关联。二是“信息壁垒”降低管征质效：绿色税制体系的良好运转需要构建共同参与、分工协作的多部门协同征管机制。而目前，“企业申报、环境保护主管部门监测、税务机关征收，信息共享、政府领导、协作共治”[7]的征管模式仍存在较多问题：一方面由于信息不对称税源隐蔽性较强，如企业为了逃避缴纳税款，往往采取偷设排污口等方式，隐藏税源信息以及申报信息，而信息核实对这块较难捕捉。另一方面，部门间的信息壁垒和政府间涉税信息共享平台建设不足，无法将监测数据做到全面覆盖与共享，导致对信息难以实现统一化管理，涉税数据采集渠道不通畅，使得管征方式相对粗放。

（四）中小企业低碳发展税收优惠激励作用尚显不足

我国绿色税收制度中的重要一部分是以税收优惠为导向，鼓励企业的低碳发展以及技术创新，降低企业升级转型成本。但当前相关的优惠政策存在精准性不足的问题：大多补贴政策包含的产业类型较为单一，体现在节能服务企业、光伏发电企业、风电企业等群体中，对于中小企业发展支持力度较小，且优惠形式多为减免税额，未实现分级优惠，企业低碳发展投入与优惠政策之间的关联较弱，使得政策激励作用大打折扣。

（五）开征碳税的技术支持不足

全球已有多个国家通过征收碳税来遏制碳排放，取得了显著成效。从理论上看，若开征碳税，对我国“碳达峰、碳中和”目标的无疑将有较大推动力，从实践中来看，由于碳税实施的技术前提是能够对二氧化碳等温室气体的排放量进行有效的监测，具备碳排放追踪和计量技术，但目前碳排放量检测在企业中尚未普及且设备价格较高，碳排放追踪和计量技术有待进一步提升，开征碳税尚不具备成熟的技术支持。

三、低碳绿色税收体系的国际经验借鉴

上世纪90年代初，低碳绿色税收在北欧开始探索，随后英国、德国、美国等发达国家相继开始实践，并积累有益经验。

（一）瑞典探索和建立以能源税为主导的绿色税收体系

瑞典作为世界上绿色税收规模最大的国家，其税制具有规模大、税种多，从1991年颁布了世界上第一部环境税收法案，其目前的绿色税收体系主要是以能源税和环境税为主导，长期以来对能源进行征税，通过税收杠杆调节作用引导企业提高低碳能源技术水平，将能源的消费水平控制在标准范围内。通过税收优惠支持引导低碳排放方面的技术研究等，努力提高低碳经济的发展速度。此外，瑞典开展绿色税收转型改革，将能源消耗和污染排放作为征税重点，提高垃圾填埋税，新开征垃圾焚烧税，并对飞机票进行征税。

（二）丹麦、德国积极探索分步开展绿色税收改革

1992年丹麦颁布并实施二氧化碳税收政策、1996年在此基础上实行了二氧化硫税收政策。随后逐渐对例如废电、废塑料、一次性餐盒、生活垃圾等收取环境保护税。以颁布实施税收政策的方式对二氧化碳的排放量进行控制。采取逐步分步开展绿色税收改革方式，给提供政策适应过渡期，引导企业持续投资节能项目，使企业有充足的时间更新升级环保设备。德国为了保护生态环境、减少能源消耗，通过提高电力税收、增加矿物类征税金额，引导和降低碳排放量。随着改革进程的推进，空气中硫氧化物、一氧化碳等含量逐年减少，氮氧化物的排放量也得到了有效地控制。

（三）荷兰形成环境保护税专款专用、资金循环的相对成熟的绿色税收体系

作为开征环境保护税较早、绿色税收体系相对成熟的荷兰，早在上世纪60年代就率先对水污染征税，并在上世纪90年代成立绿色委员会专门负责制订实施绿色税收制度[8]。值得一提的是，为了推进环境保护以及节约使用能源，荷兰实行了一系列行之有效的税收措施，征税范围包括水污染、垃圾、噪音、燃料等。此外，荷兰的绿色税收专款专用，特别是环境保护税已形成专款专用、良性发展的资金循环，例如来源于水资源的税收会重新投入于水污染的治理当中。

（四）美国根据能源种类不同区别征收能源税

作为世界上能源消耗量最大的国家的美国，其低碳税收政策主要围绕提高低碳经济效益、降低化学物质排放、降低居民垃圾排放量三个方面展开：一是加强清洁能源的利用价值，制定多种税收优惠政策；二是为了更大限度减少化学物质的排放量，对化学物质采取征税措施；三是为了降低居民生活垃圾的排放量，对固体的垃圾处理征税制度。通过税收手段调节生产、消费，并采用绿色税收与价格补贴相结合的方式发挥激励作用。此外，美国在上世纪90年代通过的《清洁空气法（修正案）》规定厂商必须有排污证并对排污量进行配额，允许将未使用完的配额在统一的排污许可证市场上交易，对环境保护起到正向激励作用。

（五）部分国家（地区）通过开征碳税和碳排放权交易

为了更好地减少碳排放量，部分国家和地区通过开征碳税和碳排放权交易等方式，以削减二氧化碳排放，从而保护全球自然环境，减缓全球气候变暖。芬兰、瑞典、新加坡和日本等开征碳税，欧盟、韩国、美国的加利福尼亚州等开始碳排放权交易。中国也进行了碳排放权交易试点，期望能够通过上述措施实现“生态红利”和“效率红利”。

表1 世界部分国家（地区）碳税与碳排放权交易价格[9]

国家（地区）	定价（美元/吨）
瑞典	碳税：127
芬兰	碳税：70
新加坡	碳税：4
日本	碳税：3
欧盟	碳排放权交易：25
韩国	碳排放权交易：22
美国（加利福尼亚州）	碳排放权交易：16
中国（北京）	碳排放权交易试点：11
中国（上海、广东、湖北）	碳排放权交易试点：4
中国（天津、福建）	碳排放权交易试点：2
中国（深圳、重庆）	碳排放权交易试点：1

 

四、完善我国低碳绿色税收体系对策研究

“双碳”目标的完成离不开税收政策支持，应充分发挥税收激励和约束作用，通过构建并完善绿色税收政策，引导低碳健康的生产生活方式，促进经济社会全面绿色转型发展。

（一）完善现行绿色税收体系

当前我国绿色税收体制主体税种主要是资源税和环境保护税，征收范围有限、作用不强，对企业的支持和引导作用尚显不足。环境保护税部分，建议参考借鉴欧盟、美国等国家环境税的实践与经验，根据“谁污染谁负担”原则，建立“多排多征、少排少征”的正向激励机制，将环境保护税的征税范围逐步扩围至涵盖所有有损生态环境的污染物，并对不同的排放浓度按差别税率征税，同时可出台配套的税收优惠政策，鼓励农业节约用水、居民生活清洁用水、企业清洁生产、提高废弃物处置利用率。此外，还要考虑生产生活实际，将整体税率进行适当提高，保证征收力度高于企业排污处置费用，减少企业逐利行为、提高环境保护税对排污行为的约束力。资源税方面，建议同样对征税范围进行扩围，将未在范围内的不可再生资源、部分存量濒临枯竭或超载的资源纳入，适当将资源税税负提高至与开采的外部成本相当。此外，还可以根据税收公平原则对不同开采成本、不同污染程度实行差别税率。加快推进水资源税试点改革以及资源税清费立税等事项。消费税方面，建议扩大消费税征税范畴，如增加煤炭、塑料、电池、化学农药等对环境有损的产品，引导绿色消费。

（二）加强工业领域低碳发展的激励和约束

实施约束性财税政策，在合理范围内增强税收对工业节能减排的调节力度，通过加大税收惩罚力度遏制污染行为，同时考虑将碳排放纳入征税范围。在激励性政策方面，完善纳税信用等级评价、财税银保合作协议等机制，促进税收与财政、金融、价格等政策相融合，对低碳工艺和资源再循环给予相应的财税优惠，扩大现行税收优惠范畴，如通过税收减免、加速折旧、再投资退税等方法，鼓励低碳技术的研发、引进和使用。对低碳技术转让等环节适当提高税收优惠力度，以降低开发成本、鼓励低碳发展。在税收激励方面，建议在延续增值税、企业所得税现行税收优惠政策的基础上，进一步扩大环境保护、节能节水项目的优惠范围、对资源综合利用产品和劳务所涉及的增值税加大优惠力度的同时适当降低门槛。对中小企业购置并使用的环保专用设备实行加速折旧，适当中小企业节能环保技术研发费用的加计扣除比例，鼓励企业加大对节能减排技术及设备的投入。

（三）健全和完善绿色税收征管机制

一是利用云计算、大数据以及人工智能等技术手段，搭建涵盖环保、税务、其他相关政府部门的涉税信息互联互通互享平台，实现涉税信息的采集实时性、集成性、完整性，提高环境保护税的征管效率，降低征管成本。二是系统梳理现行税收政策，加强对环境保护税、资源税税收征管和税源监控，在完善现有政策的配套的基础上，将基层税收征管力量向能源消耗多、环境污染大的行业倾斜，支持和引导企业用好税收政策、加速转型升级、支持绿色发展。

（四）强化碳排放监控，为开征碳税提供技术支持

开征碳税导向型强，不仅有利于实现碳达峰、碳中和目标，而且可与碳排放交易相互促进，相辅相成。欧美国家经验与国内试点的实践表明，碳税对二氧化碳排放具有一定的遏制作用。在技术层面，国家统计局、生态环境部《关于加快建立统一规范的碳排放统计核算体系实施方案》提出，至2023年逐步建成统一规范的碳排放核算体系，推进各行业碳排的统计核算，而核算体系的建成将对确定碳税课税要素起到基础支撑。政策层面上，我国现有绿色税收体系可以为碳税的开展提供一定的支持。建议分行业逐步推动碳税的开征，根据碳排量设置不同的征税标准，实现差别税率管理，采取渐进式、阶段式法，给予企业充足时间来适应及转型。此外，政府可以将碳税收入用于再分配，鼓励企业与个人的低碳行为，促进低碳转型。

（五）加强绿色税收的国际协调与合作

“双碳”目标的实现离不开国际合作。自欧盟2021年3月通过了碳边境调节机制方案以解决可能的碳泄漏问题[10]后，碳边境调节便成为中国、美国、欧盟气候合作的热点议题。此后，许多国家和地区致力于探索和完善碳排放权交易市场，通过释放市场价格信号实现碳资源自主优化调节，控制温室气体总排放量。而税收作为重要的“无形之手”，是政府宏观调控的重要手段之一。新形势下，我国要在强化国际气候外交，积极参与世贸组织框架下主权国家对于环保条款的谈判，更好地参与碳边境调整机制实施方案对话的同时，搭建与碳边境调整机制相互衔接的国内配套的绿色税收征管制度，构建明确细致的碳定价路线图，保障国内碳排放主体税负相对公平，发挥好绿色税收调节作用，为实现“碳达峰”、推进“碳中和”贡献中国力量，展示中国智慧。

 

 

（作者单位：国家税务总局福清市税务局）

 

【参考文献】（略）