国家税务总局三明市税务局课题组

 

【内容摘要】房地产业是国民经济的支柱产业、地方财政重要来源，也是财富的象征和大类资产配置的核心，关系国计民生。如何在“房住不炒”的新定位下，发挥税收宏观调控的优势，事关国运。文章旨在客观评价二十多年来房地产行业税收政策历程，直面房地产行业税收政策调控过程中遇到的问题和难题，剖析房地产开发、交易、保有等各环节的税收政策有效性，并以福建省三明市的数据为基础，构建房地产行业税收负担、城镇人口、房地产投资、房屋施工面积等多指标检验模型，提出推进新型城镇化建设和引导房地产行业科学发展的税收建议。

【关键词】房地产行业  税收政策  有效性  三明市

 

一、引言

1998年，为应对亚洲金融风暴冲击，时任国务院总理朱镕基启动住房改革，要求停止住房实物分配建立和完善以经济适用住房为主的多层次城镇住房供应体系。就此，我国房地产市场化发展的大幕正式开启。20多年来，受益于城镇化和经济增长，我国居民住房需求被集中释放，房地产行业也在繁荣中走向成熟。与此同时，房地产行业税收调控政策也在与时俱进的不断调整以引导房地产市场的稳定健康发展。但从实际情况来看，税收政策出台滞后、调控效果不显著、房价持续上涨、市场供需失衡等问题一直未得到有效解决。客观和直观上都证明房地产行业税收政策有效性的作用并没有充分发挥，在调控房地产行业发展方面甚至有错位和失位的嫌疑。因此，政府在研究制定和调整宏观税收调控政策时，如何能够较为有效的影响房地产市场的供求关系以实现房地产市场供需的平衡，充分发挥税收政策调控的有效性引导房地产价格回归理性，具有积极的理论意义和深远的现实意义。

二、房地产行业的现状及税收政策变迁评价

为充分了解房地产业发展的基本情况和税收政策历史演变，本文从房地产行业指标着手，对三明市房地产行业的发展现状进行研究分析。同时，对建国以来的房地产税收政策变迁进行了简要的梳理和评价。

（一）三明市房地产行业发展的现状评价

1.从行业发展指标上看

2000-2019年期间，三明市房地产行业迅速发展，房地产开发投资完成额从2000年的5.6亿元增加至2019年的135.63亿元，累计上涨24.22倍，年复合增长率17.26%。房屋新开工面积从2000年的215.94万平方米增长至2019年的3924.62万平方米，累计上涨18.17倍，年复合增长率15.6%。房屋竣工面积从2000年的87.77万平方米增长至2019年的905.32万平方米，累计上涨10.31倍，年复合增长率12.37%。商品房销售面积从2000年的43.9万平方米增加至2019年的343.62万平方米，累计上涨7.83倍，年复合增长率10.84%。三明市房地产行业各项指标在这20年里均大幅增长，年复合增长率均超过10%，可见三明市房地产行业发展迅速，并经历了长周期的繁荣。

数据来源：三明市统计年鉴、统计公报等整理得来。

从增长率的变化上看（详见图1、图2）， 2000-2007年，三明市房屋施工、竣工、销售面积基本保持高速增长的趋势，期间略有减少，如2002-2003年，是由于国家为避免房地产行业泡沫，加大税收调控力度，同时实施紧缩性财政政策和货币政策。到2008年，次贷危机恶化为金融危机并波及国内，银行收紧借贷，开发商资金链岌岌可危，百姓人人自保，根本无心购房，房屋销售面积骤降49.46%。在此情形下，为重整经济信心，国务院提出2年投资4万亿的目标，同时迅速降低存贷款利率，加速放贷。如此政策刺激下，2009年出现购房高潮，房屋销售面积增长率143.39%，创历史新高。究其原因，2008年11月，国务院出台新“国六条”替代旧“国六条”，打压房价的政策在胜利的曙光到来之前却戏剧性的被救市的“国六条”取代，在前所未有的宽松的货币政策和地方政府不遗余力的挽救下，房地产市场再现癫狂，房产交易面积是上年的2.43倍，交易增长率刷新历史。另外是，2008年巨大降幅导致基数低，一部分属于恢复性增长。此后，政策又开始收紧，取消营业税优惠、持续加息、明确大开发商取地首付比例及缴纳时限等，值得关注的是，2010-2011年期间，央行五次加息，12次上调存款准备金率。加之2015年后，受棚改和去库存政策影响，开发商投资意愿下降，商品房市场无论是施工、竣工还是销售面积增长率先后下滑至负增长。

从绝对值上看，施工、竣工和销售面积变化曲线犹如过山车。2000-2012期间，除政策性因素影响开发商投资意愿外，基本保持平稳增长的态势。2013年后的三明房地产走过了爬峰登顶而后又反转的曲线，综合分析我们认为：一是2012年下半年货币政策开始从偏紧走向宽松，增加开发商对房地产市场向好判断，施工面积增加；二是宏观经济走势向好，提升房地产行业正面影响的预期，且2014年政策稳定，国家在当年度未出台任何新政策，市场向好预期延续，导致量价齐升、购销两旺。三是除了政策刺激外，危机后的民众在缺乏有效投资渠道背景下，以抗通胀和避险为目的的购房需求增加。

2.从城镇化水平的视角看

简单来讲，城镇化率直接影响着房地产行业的发展，城镇化率越高对房地产的需求便越大，因为城镇化率增长的购房需求为“刚性”需求，所以城镇化率对房地产业发展的影响是最为直接的，也是推动房价上涨的第一因素。由此看来，要分析房地产行业的发展，城镇化水平是不可忽略的研究方向。

数据来源：三明市统计年鉴、统计公报等整理得来。

从世界范围看，2011年，世界银行对全球主要国家城市化水平进行分析后得出结论：城市化率进入10%的国家（地区），为初级阶段，城市人口增长缓慢；城市化率30%以后，进入加速阶段，城市化进程逐渐加快，城市人口迅猛增长；城市化率超过70%以后，为后期阶段，城市化进程停滞或下降。由图3可知，2000-2019年，三明市城镇化率从38.6%上升至60.9%，年均提升1.12个百分点，基本符合世界城市化进程发展的基本规律，但距离70%的城市化水平还有明显的距离，所以，三明市当前城市化水平正处于加速上升阶段。

从国内城镇化水平看，2020年政府工作报告中指出，2019年我国城镇化率首次超过60%，为60.6%，比上年末提高1.02个百分点，三明市2019年的城镇化率为60.9%，略超平均值，说明当前三明市城镇化水平处于全国中游偏上水平。从福建省城镇化水平看，2019年福建城镇常住人口2642万人，占总人口比重66.5%，其中前三个地市为厦门、福州、泉州，分别为89.2%、70.5%、67.2%。同比之下，三明市城镇化率落后全省平均水平5.6个百分点，三明市城镇化水平还任重道远。可以预见，新型城镇化建设将对三明市房地产行业带来新机遇的同时产生更加重要的影响。

3.从对地方财税收入影响上看

房地产行业对财税的收入的影响大致可以分为三个部分：第一部分是行业自身在开发销售等环节缴纳的税款；第二部分是开发商在招拍挂中缴纳的土地出让金及费用；第三部分是房地产行业带动上下游产业链产生的财税收入。鉴于数据的可获取性，本文仅以房地产行业自身缴纳的税收作解释变量进行分析。

数据来源：三明市统计年鉴、统计公报，税务TRAS软件系统、原三明市国家税务局快报（2016、2018）、原三明市地方税务局历年税收收入年报等整理得来。

20年来，三明市房地产行业税收收入从2000年的0.39亿元增长至2019年的19.37亿元，年复合增长率21.56%，远远超过税收收入的年复合增长率12.24%和财政收入的年复合增长率11.81%。从图4分析看，三明市房地产行业税收、总税收以及财政收入的变化趋势几乎一致。2000-2013年，受益于市场经济快速发展和城镇化水平的不断提高，三者稳步增长。2013-2016年，三者出现明显下降或停滞不前，除了紧缩性财政和货币政策之外， 2013年全面推进的“营改增”是行业税收和总税收减少的重要原因，“营改增“至2016年全面完成后，政策效应得到释放后，反之又促进税收收入的稳步上涨。

（二）房地产行业税收政策的变迁及评价

长期以来，我国房地产税收政策缺乏一个长期的系统性的构建体系，也缺少内在的政策目标逻辑，政策的制定过于追求短期效应，换言之就是朝令夕改，无论是民众还是市场参与各方，对政策变化都显得无所适从，笔者认为这便是房地产税收政策面临的最大问题。建国后，房地产行业税收政策主要可以分成六个阶段：1949-1978年，我国实行的是社会主义公有制，城镇土地是单一的行政划拨，国家可以无偿、无限期的将土地使用权提供给用地者，土地使用权不允许在土地使用者之间流转，房地产市场还没有形成。1979-1994年，我国开始推行城镇土地有偿化政策，城镇职工住房分配市场化改革也提上议程。值得注意的是，这一期间土地增值税从颁布到实施的很长一段时间里，一些地方政府因担心征收土地增值税会给地方经济发展带来不利影响，都缓征或停征了土地增值税，所以在当时，该政策对房地产行业的调控作用非常有限。1995-2002年，特别是1998年国家取消职工福利分房，并从制度改革、金融货币等多方面扶持房地产行业后，我国的房地产市场正式进入快速发展阶段。这个阶段，房地产税收政策调控主要是通过减免存量房交易营业税和契税来刺激购房需求，推动房地产市场发展，政策环境是良好的、宽松的。2003-2007年，房地产市场进入高速发展阶段，这时期的房价快速上涨已偏离了国家的预期和人们的实际购买力。为此，国家开始出台抑制房地产行业发展的税收调控政策。2008-2009年，受金融危机影响，国家适当放宽了部分税收政策，其目的是希望房地产市场的繁荣带动全国经济度过危机。2010-2019年，房地产市场税收调控政策开始从促进型转为抑制型，其目的还是在于遏制炒房投机行为，促进房地产健康长远发展。这个时期出台的房地产税收调整政策针对性极强，力度也是史上罕见，新国八条、新国五条、闽八条等均在此期。

三、房地产行业税收政策有效性分析

国家通过制定和调整税收政策的目的就是要控房价、保财源、引导住房合理需求。下面，我们将从房地产开发、交易和保有等三个环节分别对房地产税收政策有效性进行分析评价。

（一）从房地产开发环节的调控作用分析

目前，我国房地产开发企业在开发环节除了要支付耕地占用税、契税、城镇土地使用税以及印花税之外，还要支付土地登记费、勘察测量费、土地管理费、规划服务费等大量的费用，出现了税费交叉、税费混乱的局面。从实务上看，取得土地环节涉及的契税为土地出让金的3%，三明市区耕地占用税税额为35元/平方米，印花税按产权转移书据万分之五贴花。以三明市2019年11月招拍挂“梅列区贵溪洋片区J-08地块”为例，三明城投以3.68亿元的最高价取得，该地块占地51677.25平方米，以此计算，该单位在取得土地环节应缴纳的契税为1104万元、印花税18.4万元、耕地占用税180.87万元，三者合计1303.27万元，仅占土地出让金的3.54%。而房地产开发企业取地环节除了要如上三种税收外，在办证之前还需要缴纳行政事业性收费10余项，其中新增建设用地有偿使用费40元/平方米、征地管理费为征地总费用的4%以内、征地不可预见费为征地总费用的2%。从我们不难看出，取地环节中看似税费数额较大，但从税费比重看，实则税轻费重，税收政策调控作用的话语权不足，从设计施工环节上看亦是如此。因此，在开发环节，税收与房价正相关效应会导致税收政策对房地产行业调控的有效性降低。

（二）从房地产交易环节的调控效应分析

我们发现房地产行业市场化以来，我国通过税收政策手段调控房地产市场的重点均大多集中于房产流转（交易）环节，金融、货币等调控手段亦是如此，且此环节涉及的税种也最多，包括增值税（营业税）、企业所得税、个人所得税、土地增值税（预征、清算）等。而房地产交易环节涉及的税收具有易转嫁的特点，加上房地产行业缺乏弹性，在房产交易（流转）环节中，房地产开发企业可以轻易将成本转嫁给购买者，或是存量房交易的承受方。一直以来，我国利用税收政策调控房地产市场的力度不可谓不大，虽说房价过快上涨的势头有所遏制，但房价总体上涨的趋势并没有改变。房地产开发商和存量房转让方可以通过提高房子的售价来弥补税收政策调控的损失。所以说，在房地产交易环节征收的不同税种对房地产行业调控有效性略有差异。以土地增值税为例，2007年，国家税务总局下发《关于土地增值税清算管理有关问题的通知》，要求从2月1日开始房地产开发企业土地增值税实行清算制，其目的是抑制开发商随意涨价，遏制开发商的圈地行为，从而促使其减少囤地捂盘，以合理销售价格加快资金周转。显然，这份《通知》是成功的，三明市房屋销售面积从2007年的157.27万平方米下降至2008年的79.48万平方米，下降49.46%，近乎“腰斩”，当然，这也包括2008年下半年金融风暴叠加的重大影响。再以个人所得税为例，2013年，国务院发布“新国五条”实施细则，要求对通过税收征管、房屋登记等历史信息能核实房屋原值的，应依法严格按房屋转让所得的20%计征个人所得税。此举旨在抑制投机性购房、引导合理住房消费，但从实际效果来看，三明市2013年房屋销售面积较去年同期还上涨了20.46%。究其原因，一方面是“新政”增加民众购房担忧，进一步刺激房价上涨；另一方面就是政策真正落地执行的延迟。可以说，税收在调控房地产交易环节再次面临政策失灵风险。

（三）从房产保有环节的调控效果分析

房产保有环节征收的税种主要是房产税和城镇土地使用税，它是以保有的房屋作为征税对象，向产权所有人征收的财产税。在房产保有环节，房产持有人只要在签订房屋租赁合同时明确租金为不含税收入，便可将税负轻松转嫁。即便如此，从目前税收管征力度来看，承租方是财务管理比较规范的企事业单位，在支付租金后需索取正规发票作费用入账，出租方必须到税务机关申报缴纳税款后才能办理代开发票手续，税款流失情况相对较小；承租方如果是个人的，双方只凭一纸协议就可完成交易，不需要受到相关部门监控的附带条件，而税务机关因难以获得房屋出租信息以及征管力量相对有限，税款征收难度明显增大，税收流失严重。所以，目前的情况是不开具发票，征收不到税款，税收政策有效性受到严重挑战。

四、房地产行业税收有效性的实证分析——以三明市为例

（一）数据选取及处理

本文通过建立协整关系检验、误差修正模型以及格兰杰因果关系检验模型，考察税收和城镇发展对房地产市场的影响。选取的指标有实际税负水平（房地产业税收/商品房销售额）、城镇人口、开发投资完成额和房屋施工面积。基于三明市2000年-2019年20年间的数据构成的数据集进行实证分析。税收作为政府的宏观调节手段，税收负担有利于抑制房地产行业中存在的投机现象，所以我们认为税收负担会抑制房地产行业的发展。另一方面，城镇的扩张会增加人们对房地产行业的需求，所以我们认为城镇人口的增加会促进房地产行业的发展。因此我们提出以下两点假设：

假设1：税收负担对房地产行业的发展存在抑制效应。

假设2：城镇发展对房地产行业的发展存在促进效应。

在实际分析过程中，在实际分析过程中，由于所选的的自变量和因变量不存在同阶单整关系，会造成伪回归现象，导致分析结果的不准确性，所以我们选取了高度相关的替代变量房屋销售面积作为因变量，具体的相关系数如表1所示，可知，所选取的替代变量和原自变量之间都是高度正相关的，因此在实际分析中选取房屋销售面积作为自变量进行分析。

表 1  相关分析

	开发投资完成额	房屋施工面积	房屋销售面积
开发投资完成额	1
房屋施工面积	0.8982***	1
房屋销售面积	0.9089***	0.8683***	1

* p<0.1, ** p<0.05, *** p<0.01

因为所选取时间序列数据存在一定的波动性，考虑到其经济意义和回归过程中可能存在的异方差问题，所以对所考察的变量均取自然对数处理。

（二）实证分析

为了验证我们提出的预期假设，以房屋销售面积为被解释变量，实际税负水平和城镇人口为解释变量，初步构建理论模型如下：

…………(1)

Y表示地区的房屋销售面积，Tax表示实际税负水平，POP表示城镇人口数量，?表示回归系数，?表示随机误差项。

1.协整检验

在进行模型的协整检验之前，需要先检验序列的平稳性，因为只有在序列平稳或者为同阶单整的前提下，才能继续进行协整检验，而对于大多数经济数据而言往往是不平稳的，所以对序列平稳性的检验就显得尤为重要。具体的ADF检验结果如表2所示。

表 2  ADF检验结果

变量	ADF值	P值	临界值			是否平稳
			1%	5%	10%
Tax	0.021	0.9603	-3.750	-3.000	-2.630	否
D.Tax	-6.752	0.0000	-3.750	-3.000	-2.630	是
PoP	0.245	0.9747	-3.750	-3.000	-2.630	否
D.PoP	-2.799	0.0584	-3.750	-3.000	-2.630	是
Y	-1.226	0.6622	-3.750	-3.000	-2.630	否
D.Y	-6.997	0.0000	-3.750	-3.000	-2.630	是

注：D.X表示对该变量的一阶差分

由表2可知，原始序列均表现为不平稳序列，经过一阶差分后，变量城镇人口在0.1的显著性水平下通过了检验，拒绝原假设，认为序列平稳，变量实际税负水平和房屋销售面积则在0.01的显著性水平下通过了检验，拒绝原假设，认为序列平稳，故整个数据集表现为一阶单整，可以进行协整检验。

为考察房地产发展行业和就业及地区发展之间是否存在长期均衡关系。本文采用EG两步法进行变量间的协整检验，具体步骤为：1、采用OLS回归对式（1）的参数进行估计，并获取残差序列e。2、检验残差序列的单整性，若残差序列e是平稳的，则可判断变量之间存在协整关系，若残差序列e是不平稳的，则认为变量之间不存在协整关系。

实际税负水平和城镇人口数量对房屋销售面积的具体OLS回归结果如下：

表 3  实际税负水平回归结果

LnY	Coef	Std.Err	T	P	[95% Conf. Interval]
LnTax	.8165019	.5604032	1.46	0.162	-.3608615	1.993865
Cons	3.191977	1.185242	2.69	0.015	.701876	5.682078

表4、城镇人口回归结果

LnY2	Coef	Std.Err	T	P	[95% Conf. Interval]
LnX1	4.35781	.5583159	7.81	0.000	3.184832	5.530788
Cons	-16.10295	2.692507	-5.98	0.000	-21.7597	-10.4462

根据回归结果，分别生成两式的残差序列e1、e2并检验残差序列的平稳性，具体的检验结果如表4所示，由该表可知，e1、e2均通过了0.05水平下的显著性检验，故拒绝原假设，认为实际税负水平和房屋销售面积之间存在协整关系，城镇人口和房屋销售面积之间也同样存在协整关系。

表 4  协整检验

变量	ADF值	P值	临界值			是否平稳
			1%	5%	10%
e1	-1.772	0.0472	-2.567	-1.740	-1.333	是
e2	-2.418	0.0136	-2.567	-1.740	-1.333	是

2.误差修正模型

通过协整检验可知，解释变量实际税负水平和城镇人口与被解释变量房屋销售之间均存在协整关系，即存在长期的均衡关系，但是在短期来看，可能会存在失衡关系，需要借助于误差项构建误差修正模型，并根据AIC准则选择最佳滞后期数，最终得到的回归结果如下：

 

结果表明，每年房屋销售面积与其长期均衡值的偏差中的18.61%会被修正。

3.格兰杰因果检验

为了验证各个解释变量和被解释变量之间的关系，本文引入了格兰杰因果关系检验对其进行检验，对于格兰杰因果关系检验具体的回归模型如下：

 

 

根据上式所展示的回归模型，并通过AIC准则确定最佳滞后期，然后再对系数进行F检验，具体的检验结果如表5所示。

表 5  格兰杰因果关系检验

H0	F值	P值	结论
实际税负水平不是房屋销售面积的因	4.45	0.0320	拒绝原假设
房屋销售面积不是实际税负水平的因	1.96	0.1834	接受原假设
城镇人口数量不是房屋销售面积的因	8.08	0.0130	拒绝原假设
房屋销售面积不是城镇人口数量的因	1.94	0.1825	接受原假设

由表5可知，在0.05的显著性水平下实际税负水平是房屋销售面积的因，而房屋销售面积不是实际税负水平的因，可知实际税负水平对房屋销售面积存在影响，但是房屋销售面积对实际税负水平的影响并不显著，这符合我们的预期假设。在0.05的显著性水平下城镇人口数量是房屋销售面积的因，而房屋销售面积并不是城镇人口数量的因，是单向因果关系，这说明城镇的扩张对房地产行业具有影响，但是房地产行业的发展不是构成城镇扩张的因。

为了验证实际税负水平和城镇人口数量对房屋销售面积的具体影响程度，根据式（1）进行OLS回归并在模型中加入房屋销售面积的滞后一期项作为被解释变量，具体结果如表6所示，可知，除常数项的系数为通过显著性检验外，其余各项均通过了显著性检验。同时在其他条件不变的情况下，实际税负水平每增加1%，房屋销售面积下降0.579%，城镇人口每增加1%，房屋销售面积增加1.92%。结果和我们之前的预期假设一致，即认为税收负担对房地产行业的发展存在抑制效应，城镇发展对房地产行业的发展存在促进效应。

表 6  回归结果分析

variable	Coef	Std. Err.	t	P >|t|	[95% Conf. Interval]
lnTax	-.5790279	.2709488	-2.14	0.049	-1.156542	-.0015142
lnPoP	1.924569	1.017636	1.89	0.078	-.2444717	4.093609
L1.Y	.6491671	.2055867	3.16	0.007	.2109695	1.087365
cons	-6.266768	4.078462	-1.54	0.145	-14.9598	2.426269

五、房地产行业税收政策存在的问题

理论上，房地产行业税收政策有效性主要是通过对行业中不同利益主体间的税收负担的分配来实现，即税收政策有效性的实现是通过对税负的不同负担影响纳税人的行为选择，从而对房地产行业的发展产生紧缩或扩展的作用。实际上，房地产行业税收政策因规则感和稳定性较弱、依附性较强、税收不法定等因素制约，其有效性已大打折扣。

（一）税收政策有效性依赖于土地出让制度的市场化

要分析房地产行业税收政策有效性，不能仅从税收的角度分析税收政策，而应着眼于全局，要从房地产行业的整体、宏观的思考问题。当前的普遍情况是，财权不断上升，事权不断下放，地方政府财政支出责任范围远远大于事权规定的范围，为确保地方经济社会发展的需要和财政收支平衡，通过增量土地创造财政收入是一条便捷高效的无奈之举。所以，如果无法解决现有土地的供需关系，依然是政府垄断供给，那么，在城市化进程快速推进的过程中，土地财政必将推高土地出让价格，进而进一步推高房价。而税收本身具备的可转嫁性将会导致税收政策调控的有效性被不断抬高的房价抵消。

（二）税收政策有效性受限于税收共治水平

房地产行业税收政策有效性的程度与税收共治水平的高低息息相关，如果税收共治机制不完善或是税收征管手段滞后，都会严重影响税收政策有效性的发挥。以福建省为例，当前福建省税务局和自然资源厅正积极推进不动产登记信息与税务信息互联互通，并取得实质性成效，各设区市基本完成税务信息与不动产登记信息互联共享。但是，也仅是限于设区市内共享，并没有全省互联共享，也就是说，纳税人在福州有2套住房，如果在泉州购买住房，则还是可以享受首套房税收优惠政策，这与政策制定实施的初衷是相左的。再有就是当前房产交易涉税信息还涉及婚姻登记中心的婚姻登记情况、住建部门的备案信息等。所以说，房地产行业税收政策有效性不仅依赖与税收征管手段，更受限于税收共治水平，否则存量房交易个人所得税差额20%征收的调控政策便是摆设，契税首套、改善性住房的税收优惠政策便是普惠性税收优惠政策。

（三）税收政策的不稳定性制约有效性发挥

税收政策调控应符合国家发展战略需要，而且为保证有效性是不能随意颁布，更不能朝令夕改。但是，在对房地产行业的调控上，税收政策随意性却很明显。举例说明一下，2005年国务院7部委联合颁布了《关于做好稳定住房价格工作的意见》，其中规定“自2005年6月1日起，对个人购买住房不足2年转手交易的，销售时按其取得的售房收入全额征收营业税；个人购买普通住房超过2年（含）转手交易的，销售时免征营业税；对个人购买非住房超过2年（含）转手交易的，销售时按其售房收入减去购买房屋的价款后的差额征收营业税”。但仅仅过去一年，2006年国务院9部委又颁布《关于调整住房供应结构稳定住房价格的意见》，其中将上述规定中的2年改为5年，并自6月1日起实行。这仅是房地产行业税收政策不稳定性的一个缩影，从功利的角度而言，这种随意性的税收调控政策在短期内的作用确实比较明显，但是税收调控不同于金融调控、货币调控，税收法定原则要求其不能随意制定，更不等随意更改，税收政策调控除保障经济运行外，还应考量纳税人的基本权益，这样的税收政策才能得到社会认可，才具有权威性，从而才具备有效性。

（四）税收政策有效性应以合法性作为保障

税收政策的合法性主要包括制定主体是否合法、征收内容是否合法以及程序是否合法等。目前，我国现行的18个税种中，只有个人所得税、企业所得税、车船税、环保税、烟叶税、船舶吨税、耕地占用税、车购税以及2020年9月1日开始施行的资源税等9个税种通过全国人大立法，其他税种仍是以暂行条例、规程以及行政法规等形式存在。以房产税为例，1985年六届全国人大三次会议决定，授权国务院可根据宪法，在与有关法律和全国人大及常委会的有关决定原则不冲突的前提下，在经济体制和对外开放方面制定暂定规定或条例。但是，2000年施行的《立法法》第八条明确规定，涉及税收的基本制度只能制定法律，尚未制定法律的，全国人大及其常委会可以授权国务院对其中部分事项先制定行政法规。但是《立法法》并未对2000年之前授权制定的房产税、城镇土地使用税、土地增值税等税种做任何说明。

（五）税收政策对持有环节缺乏约束

如前文所述，房地产形态可以划分为开发、交易和保有各个环节。当期的房地产行业税负中，交易（流转）环节税负偏重，保有环节税负偏轻，这是一直被我国学者以及社会各界诟病的热点话题和问题。我们很直观的分析一下，在交易环节中涉及土地增值税，最低税率30%，最高达60%，而保有环节涉及的城镇土地使用税，最高单位税额仅25元/平方米（福建省），而且从2019年开始，税额标准下降20%的背景下又减半征收，计算下来每平方米每年最高单位税额仅10元。

（六）税收政策不明确税企争议大。房地产开发项目土地增值税清算是房地产行业税收政策问题的集中爆发区域，大量政策没有明确的事项困扰着纳税人和基层税务机关。究其原因，一是税收政策规定不明确，且总局未对不明确事项统一操作方法和执行口径；二是税企对政策理解有偏差，纳税人维权意识增强；三是税收政策解读过于宽泛客观上增加了税务机关的自由裁量权。党的十八届四中全会提出了依法治国方略，国家税务总局出台了依法治税指导意见，这就要求我们必须运用法治思维和法治方式来研究、解决税收政策不明确问题。

（七）税收政策对租赁供给方引导不足。从需求方来说，2019年个人所得税改革允许分三档税前扣除房屋租金来说是税收政策激励住房租赁市场发展的一大举措，应予以肯定。但是从供给方来说，对住房租赁市场供应方激励不足，房开企业在一次性缴纳70年的土地出让金后，如果选择持有并出租开发的房屋，很难在短期内实现盈利不说，而且对于住房租赁企业而言税负较重，目前尚无专项税收政策支持房企开展规模化租赁业务。所以，客观上来讲，房地产开发企业也只能选择“重售轻租”模式。

（八）税收政策制定背景已发生变化。改革开发30多年来，我国的经济发展水平、经济运行模式、政府政策目标、社会经济结构、国际经济环境等已发生重大变化，客观上要求税收制度要与时俱进的相应做出调整。以房地产专属税种为例，《土地增值税暂行条例实施细则》第七条第五点规定：对从事房地产开发的纳税人可按扣除项目金额的20%加计扣除；第十一条规定：纳税人建筑普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额之和20%的，免征土地增值税。这一规定是基于考虑到我国人民居住条件仍然较差，对建造普通标准住宅而增值较低的予以免税（见《土地增值税宣传提纲》第九条）。随着我国房地产以及电商的迅猛发展，普通标准住宅的增值已远远超过非普通住宅和非住宅，再对其免税已失去意义。

六、优化房地产行业税收政策有效性的对策建议

2020年是房地产行业变相松绑的元年，《政府工作报告》中关于房地产的表述变化已引发行业和社会高度关注。作为国家经济的重要组成部分，房地产业只有兼顾民生、服从国家发展大局，才能行稳致远。在疫情全球化、中美贸易不断恶化的背景下，发挥房地产行业在经济发展的“压舱石”作用，维持房地产稳定发展就是对“保民生”的最大贡献。

（一）加快税收立法进程，优化房地产行业税收政策

1.加快推进税收制度现代化建设。近年来，我国制定了《环境保护税法》、《烟叶税法》、《船舶吨税法》、《资源税法》、《耕地占用税法》和《车辆购置税法》，修改了《企业所得税法》和《个人所得税法》，《增值税法》和《关税法》等均已列入立法议程，税收法定取得显著成效。落实税收法定原则在加快立法进程的同时，还应关注的立法的质量，明确税制要素的内容与范围，增强税法的可操作性对政策发布执行后作为后续解释和操作方法的补充通知和执行口径，建议通过法律形式予以规范化，以提高整体税制的规则感和稳定性。

2.出台“两新一重”配套税收优惠政策。2020年政府工作报告中首提“两新一重”，而房地产行业无疑是推进“两新一重”建设的重要主力。同时，疫情提升了民众对品质住房的需求，除购置新房外，加快老旧小区改造进程，完善配套设施建设，无疑是最有效的手段之一，加大老旧小区改造，将极大提升民众生活的便利性，有效增加打工人群的就业和安居。同时，也将极大地增加城市的韧性，提升抗风险的能力，有效对冲投资下滑风险。所以，此时应出台相关税收优惠政策鼓励房企发挥自身业务和技术优势助力新型城镇化建设不仅符合顶层设计意图，也有利于提振市场信心。

3.完善土地增值税优惠扣除政策。土地增值税政策设计目的是将炒卖地皮与正常房地产开发加以区分，现在炒卖地皮政策不允许，此项规定已无意义。且加计扣除应属于税收优惠领域，如：残疾人工资加计扣除，研发费用加计扣除等，凸显对某一特殊领域或者特殊事项给予支持。而对于房地产开发企业来说，普遍都加计扣除不仅没有遵从真实发生原则、还侵蚀了土地增值税税基。因此，我们建议取消计算扣除项目时加计20%的扣除规定以及普通住房增值额不超过扣除项目金额20%的免税规定；或是将这一优惠政策限定于房地产开发企业开发限价房、集资房、共享产权住房等真正关系民生的政策性住房。

4.平衡交易环节和持有环节综合税负。加快房产税或房地产税税收立法，将存量房纳入房产税（房地产税）征收范围，扩大税基增加税源的同时拉平存量房与增量房持有者之间的税负水平，税负率达到国际平均税率1%以上，而且要明确存量房房产税（房地产税）计税依据，建议可采用房地产估价系统中的评估价格。同时，笔者还建议试点开征物业税，在抑制投机行为的同时，还可以减少房产闲置和去库存，促进房地产行业资源优化配置。

5.政策不明遵循税法理念。税务机关在税收执法过程中，对于税收政策没有明确界定的事项，只要纳税人没有违反税法的任何禁止性规定，基层税务机关执行时可以按以下几个原则处理。一是坚持税收法定原则，税法没有明确规定的视同税法没有明确禁止；二是政策没有明确的事项可结合税法解释一般原理、其他部门法律规章解释、其他税种处理方式等在遵循税法理念下进行税务处理；三是对纳税人无法提供正式发票，但提供相关协议、合同、证明材料、付款依据等证明业务真实合法，税务机关应遵从实质重于形式原则处理。

6.研究制定房地产行业抗疫帮扶政策。疫情来势汹汹，从中央到地方皆出台了一系列助力各行各业或是中小微企业甚至是个体工商户复工复产的帮扶政策，但支持房地产行业的抗疫政策却乏陈可见。中小微企业融资难、融资贵固然需要帮扶，但是房地产行业上下游产业众多，可谓是链网庞大，极易受各方面因素交织影响。所以，在当前国际环境不佳、国内“六保”“六稳”的形势下，房地产行业同样需要帮扶。

（二）合理划分央地财权事权，推进税收收入划分改革

1.科学划分中央和地方事权责任清单。中央和地方事权责任清单是否明确、合理是科学划分中央和地方税收收入的必要前提。笔者建议，对涉及国家宏观经济运行、影响整个国家利益的事权应集中到中央政府，如国外、外交、环保、重大自然灾害、重大基础设施建设等事务。地方政府要做好社会福利、治安、交通设施建设等事关民生经济发展的公共服务。同时，对中央和地方交叉重叠的事权要明确划分，然后按照事权划分确定各级政府的财政支出，再根据财政支出来划分央地财政收入。

2.稳步推进税收收入划分改革。我们知道，2019年10月，国务院印发《实施更大规模减税降费后调整中央与地方收入划分改革推进方案》，其中明确提出要“调动中央与地方两个积极性，适时调整完善地方税税制，培育壮大地方税税源，将部分条件成熟的中央税种作为地方收入，增强地方应对更大规模减税降费的能力。”所以，笔者建议，可以考虑将将消费税、车辆购置税由中央税改为中央地方共享税，中央和地方“七三开”。理由有二：一方面，2019年度，国内消费税入库12562亿元，车购税入库3498亿元，合计占全国税收收入157992亿元的10.16%，“七三开”对中央财政而言属可承受范围。另一方面，可以贴补地方政府因减税降费减收的预算收入以及因疫情影响经济下行而增加的财政支出，而且，也还有利于缓解 “三保”(保民生、保工资、保运转)支出压力。同时，建议先试点再确定是否扩围或取消。

3.完善财政转移支付制度。一方面要转变财政转移支付的形式，要结合产业政策要求，明确专项拨款补助的重点和用途，引导地方政府提高转移资金使用效率；另一方面可以成立财政转移支付中心专司其职，结合各地经济状况、税收潜能、需要支出的范围及额度等建立量化指标进行预测评估，对不合理的转移支付行为及时纠正。

（三）转变政府市场角色，提高税收共治水平

1.地方政府应减弱经济活动参与度。现行土地财政最根深蒂固的问题在于地方政府“囊中羞涩”的同时又对土地资源配置有着绝对控制和支配权。在市场经济条件下，政府应该减弱在经济活动中的参与度，尤其是在土地财政问题上，地方政府应就土地交易市场创造公平良好的环境，制定土地出让市场化交易规则，在市场失灵时及时伸手扶持即可，而不是“喧宾夺主”抢占市场配置的基础性作用。如此，房地产行业税收政策有效性才能才不至于被抬高的房价抵消。

2.搭建省域省际大数据汇聚平台。建议发挥“两岸三地”区位优势，对准房地产企业需求“靶心”，打通地域供需对接“壁垒”，搭建省域省际大数据汇聚平台，推进省域、省际各部门间数据共享共治，让数据“流动起来”从而精准帮扶房地产企业对接产供销，畅通省内外产业“微循环”，助力房地产企业降低开发成本，客观上也平抑房价。

3.培植房地产行业新税源。由于关闭售楼部和全民居家抗“疫”，房地产开发企业被迫转向线上售房，这种新型售房购房模式不仅能帮助房开企业节约成本，同样可以结构购房人看房的时间成本。因此，疫情过后，可推动房地产开发企业往数字化方向转型升级，开发VR看房等线上销售渠道的推广力度，帮助搭建互联网营销投放平台，推动我省房地产行业朝智能化、线上化发展，并催生新业态，培植新税源。

4.构建税收共治新格局。对于税务部门而言，“信息”无疑尤为重要，而“信息管税”作为一种先进的税收征管思路和技术举措，其重要性在“互联网+税务”的时代潮流中尤为突出。于此，笔者建议，在已有构建“不动产登记信息与税务信息互联互通平台”的基础上，加速构建全省涉税信息交换平台，有计划的将住建、工商、质检、公安、金融、银行、海关等相关部门纳税平台建设，建立适度开放的信息交换平台，推进税收共治新格局的构建。

5.建立有效监督和惩罚机制。除加大税收宣传和纳税辅导外，要建立具有现实的可操作性惩罚机制，使得税务机关在发现税务违法时进行及时、严厉的处罚。因此，引入可纳税信用黑名单，并与银行、教育、医疗、养老、交通等与生活密切相关的机构共享，提高税收违法成本，这样既维护了税法的权威性，又有利于社会成员为树立良好形象而自觉规避违法行为。此外，税务机关应当对其在税收征管过程中的可公开信息进行公开，自觉接受社会和公众监督，这样既有利于税务部门依法征税，又使纳税主体积极参与税收缴纳和征收过程，最终提高税收征管效率。

（四）创新住房保障方式，增加住房有效供给

1.全面实行公租房货币化补贴政策。伴随着新型城镇化的加快推进，加速棚改、城中村、老旧小区改造是前提，解决好低收入人群、农村转移人口住房保障问题是关键。当前，政府自建的政策性住房与老百姓的需求尚有不小的差距，处在市场最前沿的商品房在户型、面积、位置等方面更能抓住民众需求。因此，笔者建议，政府在招拍挂时明确政策性住房配建比例，税务部门落实落细政策性住房税收优惠政策的同时全面实行公租房货币化补贴，把非户籍人口、外来务工人员、新就业职工等纳入保障范围。

2.打通商品房与保障房转换通道。政府适度回购商品房作为政策性保障住房，逐步实行实物保障与货币补贴并重，鼓励符合保障条件的对象租赁或购买商品房。以此，笔者建议鼓励符合公租房、限价房保障条件的对象租赁或购买一手商品房，市财政给予一定比例补贴。同时，建立商品房与无房户对接销售平台。按照自愿原则，由开发商按低于市场价格提供房源纳入政府保障性住房统一平台，销售给低收入行业群体。

3.大力发展住房租赁市场。政府牵头搭建私人出租房的租赁信息平台，建立租赁人员和房源大数据库，要求房产租赁合同进行网签备案，明确只有凭借租房合同、出租房完税证等，才能享受教育、医疗、养老等“租购同权”。如此，既可以有效解决目前租赁市场上普遍存在的房源信息不真实、租赁关系不稳定、价格随便上涨等问题，又可以打破供求双方信息不对称、信用不完善的困局，真正保障双方权益。还可以解决市场长租房供给不足的短板，做到税款应收尽收，同时避免企业和个人出租房的税款负担不均衡、个人出租房税款管征不到位的问题。

 

 

课题指导：黄圣道

课题撰写：陈俊文  曾晓岚  熊堃

 

 

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